ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
26 жовтня 2021 року
м. Київ
справа № 820/3546/18
адміністративне провадження № К/9901/5869/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Усенко Є.А., суддів: Гімона М.М., Яковенка М.М.,
розглянувши у судовому засіданні без повідомлення сторін справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "ГЛАВМАШ" до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення в частині, касаційне провадження в якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (процесуальний правонаступник Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області) на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.11.2019 (суддя Мельников Р.В.) та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23.01.2020 (головуючий суддя Чалий І.С., судді П`янова Я.В., Зеленська В.В.),
УСТАНОВИВ:
У травні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Торговий дім "ГЛАВМАШ" (далі - ТОВ "ТД "ГЛАВМАШ", позивач, Товариство) звернулось до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби в Харківській області (далі - ГУ ДФС, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 29.11.2017 №0000881412, №0000891412 та №0000901412.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018 позов задоволено: скасовано податкові повідомлення-рішення від 29.11.2017 №0000881412, №0000891412 та №0000901412.
Постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.10.2018 рішення суду першої інстанції скасовано в частині задоволення позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень від 29.11.2017 №0000891412 та №0000901412, а також №0000881412 в частині визначення грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) у розмірі 274 513,53 грн. (в тому числі: 219 610,82 грн. за основним платежем та 54 902,71 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями) та прийнято в цій частині нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовлено. В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018 залишено без змін.
Постановою Верховного Суду від 14.05.2019 касаційну скаргу ТОВ "ТД "ГЛАВМАШ" залишено без задоволення, а касаційну скаргу ГУ ДФС задоволено частково: рішення Харківського окружного адміністративного суду від 03.07.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.10.2018 скасовано в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 29.11.2017 №0000881412 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 612 542,72 грн., у тому числі: 490 034,18 грн. за основним платежем та 122 508,54 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а справу направлено в цій частині позовних вимог на новий розгляд до суду першої інстанції; в решті постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 10.10.2018 залишено без змін.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 04.11.2019 (ухваленим за результатами нового розгляду справи в частині позовних вимог), залишеним без змін постановою Другого апеляційного адміністративного суду від 23.01.2020, позов задоволено: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 29.11.2017 №0000881412 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 612 542,72 грн., у тому числі: 490 034,18 грн. за основним платежем та 122 508,54 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Задовольняючи в цій частині позов, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що первинні документи, якими оформлені господарські операції позивача з ТОВ "Індіго Фінанс", складені з дотриманням вимог статтей 1, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-ХIV (далі - Закон №996-ХIV), що, на переконання суду, спростовує доводи контролюючого органу про фіктивність господарських операцій позивача із зазначеним контрагентом. Висновок суду про протиправність податкового повідомлення-рішення від 29.11.2017 №0000881412 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 612 542,72 грн. також вмотивований тим, що ГУ ДФС не довело вчинення позивачем дій, спрямованих на порушення норм податкового законодавства під час господарських відносин з ТОВ "Індіго Фінанс", а придбання товару у цього контрагента було обумовлено необхідністю виконання умов договорів з іншими контрагентами, що, у свою чергу, підтверджує господарську мету та економічну доцільність укладення договору поставки з ТОВ "Індіго Фінанс".
Головне управління Державної податкової служби у Харківський області (процесуальний правонаступник ГУ ДФС; далі - ГУ ДПС) подало до Верховного Суду касаційну скаргу на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 04.11.2019 та постанову Другого апеляційного адміністративного суду від 23.01.2020, у якій просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позову.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, ГУ ДПС посилається на те, що: надані ТОВ "ТД "ГЛАВМАШ" рахунки-фактури від імені ТОВ "Індіго Фінанс" підписані невстановленими особами; товарно-транспортні накладні складені із суттєвими недоліками, що унеможливлює встановлення факту господарських операцій; у ході проведення досудового розслідування за №32017100110000009 директор ТОВ "Індіго Фінанс" ОСОБА_1 заперечила свою причетність до реєстрації цього товариства та його фінансово-господарської діяльності.
Верховний Суд ухвалою від 26.05.2020 відкрив касаційне провадження у справі на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС) відповідно до вказаної ГУ ДПС підстави касаційного оскарження: неправильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм пункту 198.6 статті 198, пункту 200.11 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК), статтей 1, 9 Закону №996-ХIV без урахування висновку Верховного Суду в постанові від 21.01.2020 у справі №826/2325/14.
Позивач не скористався своїм правом подати відзив на касаційну скаргу.
Верховний Суд, перевіривши наведені у касаційній скарзі доводи відповідача, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.
Суди попередніх інстанцій встановили, що відповідно до наказу ГУ ДФС від 27.10.2017 №6156 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "ТД "Главмаш" з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині господарських взаємовідносин з ТОВ "Топ Стрім Трейд" за грудень 2016 року, ТОВ "Індіго Фінанс" за червень-серпень 2016 року, за результатами якої складено акт від 09.11.2017 №18961/20-40-14-12-11/32759608 (далі - акт перевірки).
Перевіркою встановлено такі порушення:
- завищення податкового кредиту на загальну суму 748 601 грн., у тому числі: за червень 2016 року на 13 816 грн., за липень 2016 року - 299 161 грн., за серпень 2016 року - 189 891 грн., за грудень 2016 року - 245733 грн., чим порушено підпункт "а" пункту 198.1 статті 198 ПК;
- завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 38 956 грн. за грудень 2016 року, чим порушено підпункт "а" пункту 198.1 статті 198 ПК;
- заниження ПДВ на 709 645 грн., у тому числі: за червень 2016 року на 13 816 грн., за липень 2016 року - 299 161 грн., за серпень 2016 року - 189 891 грн., за грудень 2016 року - 206 777 грн., чим порушено підпункт "а" пункту 198.1 статті 198, пункт 200.1 статті 200 ПК;
- пункту 85.2 статті 85 ПК - не надано документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.
На підставі висновків акта перевірки відповідачем 29.11.2017 прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0000881412 - про збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 887 056,25 грн., у тому числі за податковими зобов`язаннями 709 645,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) 177 411,25 грн.;
- № 0000891412 - про визначення суми завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, на 38 956,00 грн.;
- № 0000901412 - про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у розмірі 510,00 грн, встановлених пунктом 121.1 статті 121 ПК.
Позивач, не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся до суду.
З врахуванням зазначених вище результатів судового розгляду справи предметом касаційного перегляду є судові рішення про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 29.11.2017 № 0000881412 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ на 612 542,72 грн., у тому числі: 490034,18 грн. за основним платежем та 122508,54 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин; далі - так само) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон №996-ХIV.
Відповідно до статті 1 цього Закону первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
У свою чергу, господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 зазначеного Закону).
Згідно із частиною першою статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов`язкові реквізити, перелік яких визначений нормами частини другої статті 9 Закону №996-XIV, зокрема, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 ПК податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду (абзац другий цього пункту).
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (абзац перший пункту 198.6 статті 198 ПК).
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту мають бути фактично здійснені та підтверджені належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. При цьому сама по собі наявність або відсутність окремих документів, так само, як помилки у їх оформленні, не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо встановлено фактичний рух активів або зміни в активах.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми), як один із принципів бухгалтерського обліку (цей принцип закріплено статтею 4 Закону №996-XIV) відповідає сутності податкового обліку, який, згідно з частиною другою статті 3 цього ж Закону, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Обов`язковою умовою для визнання документів доказом у адмініст