ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
06 жовтня 2021 року
м. Київ
справа № 806/3245/18
адміністративне провадження № К/9901/18612/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
за участю:
секретаря судового засідання - Вітковської К.М.,
представників позивача - Волкодава Д.Е., Боднара М.М.,
представника відповідача - Зеленової Л.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства "Ружинський Райагрохім" на постанову Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2020 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Соврига Д.І., судді - Курко О.П., Матохнюк Д.Б.) у справі за позовом Приватного акціонерного товариства "Ружинський Райагрохім" до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
установив:
У червні 2018 року Приватне акціонерне товариство "Ружинський Райагрохім" (далі - ПрАТ "Ружинський Райагрохім") звернулось до суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Житомирській області (далі - ГУ ДФС у Житомирській області) правонаступником якого є Головне управління Державної податкової служби у Житомирській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2018 року №001346-1405, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 1 895 859 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 2 369 824 грн.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2018 року позов задоволено в повному обсязі.
Постановою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 15 липня 2020 року скасовано рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 13 вересня 2018 року та прийнято нове рішення про відмову в задоволенні позову.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції, вважаючи, що воно прийняте із порушенням норм процесуального права та неправильним застосуванням норм матеріального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
На обґрунтування доводів касаційної скарги її заявник зазначає, що апеляційним судом безпідставно не взято до уваги надані позивачем докази на підтвердження реальності здійснення операцій з контрагентами ТОВ "Ріко-Імпорт", ТОВ "Дажбог", ТОВ "Сімаргл" за договорами поставки мінеральних добрив. Натомість, висновок апеляційного суду про нереальність господарських відносин з означеними контрагентами ґрунтується лише на свідченнях їх засновника та керівника, - ОСОБА_1, відібраних під час досудового розслідування кримінального провадження. Крім того, апеляційним судом помилково зазначено у рішенні про те, що вказані підприємства платниками ПДВ не реєструвались, відповідно, у періоді проведення розрахунків не мали права на виписку податкових накладних, оскільки жодних податкових накладних на користь позивача не виписувалось в силу положень Податкового кодексу України і жодних пільг у вигляді податкового кредиту від зазначених контрагентів він не отримував. Також наполягає на тому, що підприємство використало грошові кошти зі спеціального рахунку, відкритого в установі банку для акумулювання сум податку на додану вартість, які залишаються у розпорядженні сільськогосподарського підприємства, саме за цільовим призначенням, оскільки оплатило реально придбані та поставлені від контрагентів мінеральні добрива, які в подальшому були використані позивачем для підживлення та удобрення врожаю.
Підставою касаційного оскарження судового рішення апеляційного суду у цій справі скаржником зазначено неправильне застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 4 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
У розрізі підстав касаційного оскарження позивач зазначає про неврахування судом правових позицій, викладених у постановах Верховного Суду від 20 лютого 2020 року у справі №826/6280/13-а, від 27 лютого 2018 року у справах №802/1853/16-а, №813/1974/17, №813/1766/17, від 27 березня 2018 року у справі №816/809/17.
У відзиві на касаційну скаргу відповідач просить залишити оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції без змін як законне й обґрунтоване, а скаргу позивача - без задоволення, повністю підтримуючи висновки суду апеляційної інстанції, з яких він виходив при вирішенні справи.
Представник позивача в судовому засіданні підтримав вимоги своєї касаційної скарги в повному обсязі. Просив врахувати, що кримінальне провадження за обвинуваченням директора контрагентів ОСОБА_1 у вчиненні злочинів, передбачених частинами першою, другою статті 205, частиною третьою статті 27, частиною другою статті 205 Кримінального кодексу України (далі - КК України) закрито, що спростовує доводи контролюючого органу, викладені в акті перевірки, щодо фіктивності господарських операцій позивача з такими контрагентами, з огляду на відсутність перспективи ухвалення обвинувального вироку.
Представник відповідача в судовому засіданні проти задоволення касаційної скарги заперечував з мотивів, викладених у відзиві на скаргу.
Заслухавши суддю-доповідача, учасників справи, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Як встановили суди першої та апеляційної інстанцій ПрАТ "Ружинський Райагрохім" є сільськогосподарським товаровиробником та в період з 1 липня 2014 року по 31 грудня 2016 року було зареєстроване як суб`єкт спеціального режиму оподаткування сільськогосподарських товаровиробників.
Посадовими особами ГУ ДФС у Житомирській області проведено документальну позапланову перевірку ПрАТ "Ружинський Райагрохім" з питань дотримання вимог податкового законодавства щодо нарахування та сплати податків, зборів та інших обов`язкових платежів в результаті проведення фінансових операцій з контрагентами за період з 1 липня 2014 року по 1 липня 2017 року, за результатами якої 25 травня 2018 року складено акт №3/06-30-14-05/05488495.
Перевіркою встановлено порушення позивачем норм податкового законодавства, а саме: пункту 209.2 статті 209 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та пункту 4 Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 12 січня 2011 року №11, внаслідок чого ПАТ "Ружинський райагрохім" використано кошти зі спеціального рахунку, відкритого в установі банку для акумулювання сум податку на додану вартість, які залишаються у розпорядженні сільськогосподарського підприємства, не за цільовим призначенням, на загальну суму 1895859,19 грн за вересень 2015 року.
До такого висновку податковий орган дійшов, вважаючи, що фактично поставки мінеральних добрив на підставі договорів, укладених між ТОВ "Ріко-Імпорт", ТОВ "Дажбог", ТОВ "Сімаргл" та ПрАТ "Ружинський райагрохім", не відбулися, з огляду на відібрані в рамках кримінального провадження пояснення директора означених контрагентів, який заперечував здійснення господарських операцій з позивачем.
На підставі встановлених перевіркою порушень Головним управлінням ДФС у Житомирській області 13 червня 2018 року винесено податкове повідомлення рішення № 001346-1405, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на суму 1895859 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 2369824 грн.
Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач оскаржив його до суду.
Задовольняючи позов в повному обсязі суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом не надано належних, допустимих, достовірних та достатніх доказів щодо нецільового використання позивачем коштів на спеціальному рахунку при проведенні розрахунків із ТОВ "Ріко-Імпорт", ТОВ "Дажбог", ТОВ "Сімаргл" в контексті визнання фіскальним органом реальності операцій та перерахунку позивачем на користь означених контрагентів коштів з інших рахунків.
Апеляційний суд з таким висновком суду першої інстанції не погодився та, приймаючи протилежне рішення, виходив з того, що первинні документи, виписані контрагентом від імені особи, яка заперечує свою участь у створенні та діяльності контрагента платника податків, зокрема, й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг. За висновком суду апеляційної інстанції первинні документи контрагентів позивача є неналежними, оскільки, вони надійшли від юридичних осіб, створених з метою прикриття незаконної діяльності, та підписані особою, яка фактично ніякого відношення до вказаного підприємства не має, фінансово-господарською діяльністю підприємства не займалась. Суд також зазначив, що вказані підприємства платниками ПДВ не реєструвались, а тому податкові накладні, які були надані ПрАТ" Ружинський райагрохім" на підтвердження господарських операції з ТОВ "Ріко-Імпорт", ПП "Сімаргл" та ТОВ "Дажбог" судом до уваги не взято.
Перевіривши в межах доводів касаційної скарги правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Згідно з підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
За приписами підпунктів 14.1.178, 14.1.179 пункту 14.1 статті 14 ПК України податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу; податкове зобов`язання для цілей розділу V цього Кодексу - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.
Відповідно до підпункту "а" пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку (пункт 187.1 статті 187 ПК України).
Згідно з пунктом 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Відповідно до підпункту "а" пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
Статтею 209 ПК України регламентовано особливості спеціального режиму оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства.
Відповідно до пункту 209.2 статті 209 ПК України за умовами спеціального режиму оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.
Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.
Згідно з підпунктом "а" підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України до виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, належать: товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які прид