ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 вересня 2021 року
м. Київ
справа №300/1490/20
адміністративне провадження № К/9901/25714/21
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
головуючої судді Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
за участі:
секретаря судових засідань: Жураковської Б.М.,
представників Позивача: Левшуна І.А., Суткевича О.О.,
представників Відповідача: Багнюка А.О., Лаврука В.В., Бабій Т.С.,
розглянувши у режимі відеоконференції касаційну скаргу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (правонаступник Головне управління ДПС в Івано-Франківській області на правах відокремленого підрозділу ДПС України)
на постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2021 року (головуючий суддя: Нос С.П., судді: Кухтей Р.В., Шевчук С.М.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Санвіта Груп"
до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (правонаступник Головне управління ДПС в Івано-Франківській області на правах відокремленого підрозділу ДПС України)
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Санвіта Груп" (надалі також - Позивач, ТОВ "Санвіта Груп") звернулося до суду з позовом, в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (правонаступник Головне управління ДПС в Івано-Франківській області на правах відокремленого підрозділу ДПС України; надалі також - Відповідач, скаржник) від 23 березня 2020 року №0002200507 та №0002180507.
У позовній заяві Позивач стверджував про безпідставність висновків перевірки щодо безтоварності господарських операцій по поставці товару контрагентам ТОВ "Феранс", ТОВ "Компанія Борей ЛТД", ТОВ "Лайком", ТОВ "Плюсторгюа", ТОВ "Тектр Плюс", ТОВ "Донстройконсалтинг", ТОВ "Весела країна", ТОВ "Лонга Форм", ТОВ "Юстас Д", ТОВ "Клінінг тайм Україна", ТОВ "Оптпостач" та щодо невідображення ТОВ "Санвіта Груп" та відображення у складі доходу сум оплаченого товару як безповоротної фінансової допомоги. Вказував на те, що всі первинні бухгалтерські документи складені належним чином та є в наявності, а відкриті кримінальні провадження щодо деяких із вказаних контрагентів за фактом фіктивності не можуть слугувати достатньою підставою для висновку про фіктивність та безтоварність всіх здійснених такими підприємствами господарських операцій, до набранням законної сили відповідним вироком суду. Також Позивачем зазначено про помилковість висновків Відповідача щодо неправомірного віднесення до складу витрат та податкового кредиту сум податку на додану вартість, включених до складу вартості послуг по перевезенню товару, наданих ТОВ "Нью Віта Груп", ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, оскільки такі витрати повністю оплачено Позивачем, що підтверджується відповідними платіжними дорученнями, а певні недоліки в оформленні товарно-транспортних накладних не є достатнім для висновку про фіктивність господарських операцій, реальність яких підтверджується первинними документами.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 4 березня 2021 року в задоволенні позову відмовлено.
Ухвалюючи рішення про відмову в позові суд першої інстанції визнав обґрунтованими висновки перевірки про заниження Позивачем податку на прибуток у перевіряємому періоді внаслідок того, що отримані від ТОВ "Феранс", ТОВ "Компанія Борей ЛТД", ТОВ "Лайком", ТОВ "Плюсторгюа", ТОВ "Тектер Плюс", ТОВ "Донстройконсалтинг", ТОВ "Весела країна", ТОВ "Лонга Форм", ТОВ "Юстас Д", ТОВ "Клінінг тайм Україна", ТОВ "Оптпостач" кошти, перерахування яких останніми не пов`язане з постачанням товарів та відсутності даних у Позивача щодо їх повернення у майбутньому, є активом (безповоротною фінансовою допомогою), який слід врахувати у складі інших доходів за 2018-2019 роки, та який Позивачем, відповідно, не відображений у фінансовій звітності та не врахований при визначенні об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств. Суд першої інстанції виходив з того, що подані Позивачем до суду та під час перевірки первинні документи не розкривають зміст господарських операцій, є типовими, а також судом враховано відсутність надходження від контрагентів-покупців заявок на поставку кількісного та якісного складу товару, не узгодження істотних умов в договорі, як от ціни товару, місця поставки, обрив ланцюга постачання та наявність кримінальних проваджень по контрагентах, відсутність доказів, які б свідчили про виявлену Позивачем належну обачність й обережність при виборі покупців товарів, враховуючи відсутність в останніх достатніх трудових та матеріальних ресурсів (основних фондів) для проведення відповідної господарської діяльності, що в сукупності слугувало підставою для висновку про нереальність поставок товару на користь контрагентів-покупців.
Щодо підставності віднесення ТОВ "Санвіта Груп" до складу інших операційних витрат та до податкового кредиту по податку на додану вартість сплачених коштів в ціні послуг транспортних перевезень від ТОВ "Нью Віта Груп", ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 суд першої інстанції виходив з того, що при наданні послуг з перевезення саме товарно-транспортна накладна підтверджує факт надання таких послуг (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з перевезення товарів. З огляду на те, що у товарно-транспортних накладних, якими Позивач підтверджує понесення витрат перевезення, у графі "Замовник" зазначено не ТОВ "Санвіта Груп", а інших суб`єктів господарювання, які водночас є вантажоодержувачами, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідні операції перевезення не підтверджені належними первинними документами в розумінні статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", що позбавляє права на відображення таких операцій у бухгалтерському та податковому обліку.
Постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 10 червня 2021 року рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 4 березня 2021 року скасовано та прийнято нове судове рішення, яким позов задоволено.
Cкасовуючи рішення суду першої інстанції апеляційний суд виходив з того, що на підтвердження реального здійснення спірних господарських операцій та правомірності формування податкових вигод за такими операціями Позивачем був наданий вичерпний перелік первинних документів, які не мають дефектів форми та змісту. Натомість, контролюючим органом не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення спірних операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) Позивача та наміру одержати економічний ефект. Податкова ж інформація щодо контрагентів Позивача не може слугувати підставою для відмови Позивачу в отриманні податкової вигоди за відсутності доведення податковим органом недобросовісних узгоджених дій сторін господарської операції або обізнаності платника податку із податковими зловживаннями контрагентів.
Суд апеляційної інстанції визнав необґрунтованим посилання Відповідача на факти відкритих кримінальних проваджень щодо посадових осіб контрагентів Позивача та пояснення, надані посадовими особами контрагентів в рамках відповідних кримінальних проваджень, адже аналіз змісту таких пояснень не дає підстав для однозначного висновку про безтоварність спірних господарських операцій, а зводиться виключно до неможливості підтвердити або спростувати факти укладення господарських договорів з деякими контрагентами за давністю часу.
Щодо господарських операцій Позивача з ТОВ "Нью Віта Груп", ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що Позивачем надано належний пакет документів для підтвердження послуг перевезення, а окремі недоліки товарно-транспортних накладних, за наявності підтвердження оплати послуг перевезення, не можуть слугувати підставою для того, щоб розцінювати їх як неналежні чи недостатні докази фактичного отримання Позивачем обумовлених договорами перевезень послуг.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись з судовим рішенням апеляційного суду Відповідач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду апеляційної інстанції скасувати залишивши в силі рішення суду першої інстанції.
Позивач у відзиві на касаційну скаргу зазначає про безпідставність доводів касаційної скарги та просить залишити в силі оскаржуване рішення суду апеляційної інстанції.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
На підставі наказу Головного управління ДПС в Івано-Франківській області від 13 січня 2020 року №59 та направлень на перевірку від 31 січня 2020 року №170, 171, 172, 173 уповноваженими особами ГУ ДПС в Івано-Франківській області в період з 3 лютого 2020 року по 21 лютого 2020 року проведено документальну планову виїзну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю "Санвіта Груп" з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 1 січня 2017 року по 30 вересня 2019 року, за результатом якої складено акт від 28 лютого 2020 року за №220/09-19-05-07/41051973.
Згідно з висновками акта перевірки встановлено порушення, зокрема:
пунктів 44.1, 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134, пункту 135.1 статті 135 Податкового кодексу України (надалі також - ПК України), в результаті чого занижено податок на прибуток всього у сумі 4501017 грн, в тому числі: за 2017 рік в сумі 83588 грн, за 2018 рік в сумі 750822 грн, за 1 квартал 2019 року в сумі 1316380 грн, за півріччя 2019 року в сумі 2828327 грн (1 квартал - 131380 грн, 2 квартал - 1511947 грн), за три квартали 2019 року в сумі 3666607 грн (1 квартал - 1316380 грн, 2 квартал - 1511947 грн, 3 квартал - 838280 грн);
пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 ПК України, що призвело до завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2019 року на суму 79400 грн.
За результатом розгляду заперечення Позивача щодо виявлених порушень у пунктах 1 та 2 висновків акту перевірки від 11 березня 2020 року, ГУ ДПС у Івано-Франківській області листом №1136/10/09-19-05-07-19 від 20 березня 2020 року повідомило про залишення висновків акту перевірки без змін.
На підставі встановлених порушень Відповідачем винесено п`ять податкових повідомлень-рішень, з яких предметом оскарження в судовому порядку у цій справі є податкові повідомлення-рішення від 23 березня 2020 року:
№0002200507, у якому за порушення визначені пунктом 2 висновку акта перевірки згідно з пунктом 54.3 статті 54, пунктом 58.1 статті 58 ПК України зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в сумі 79400 грн;
№0002180507, у якому за порушення визначені пунктом 1 висновку акта перевірки, згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пункту 58.1 статті 58 ПК України та підпунктів 20.1.18, 20.1.19 пункту 20.1 статті 20 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 5626271 грн, у тому числі: 4501017 грн за основним платежем та 1125254 грн за штрафними санкціями.
За результатом адміністративного оскарження рішенням Державної податкової служби України від 5 червня 2020 року №18482/6/99-00-08-05-01-06 податкові повідомлення-рішення від 23 березня 2020 року №0002180507 та №0002200507 залишено без змін.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Відповідача (особи, яка подала касаційну скаргу)
У касаційній скарзі Відповідач стверджує про нереальність операцій Позивача щодо поставки засобів гігієни (памперсів, прокладок, гелів для душу, вологих серветок, паличок для гігієни тощо) контрагентам ТОВ "Феранс", ТОВ "Компанія Борей ЛТД", ТОВ "Лайком", ТОВ "Плюсторгюа", ТОВ "Тектер Плюс", ТОВ "Донстройконсалтинг", ТОВ "Весела країна", ТОВ "Лонга Форм", ТОВ "Юстас Д", ТОВ "Клінінг тайм Україна", ТОВ "Оптпостач", які відсутні за місцем реєстрації та у яких відсутні будь-які матеріальні засоби для здійснення господарської діяльності, як-от: трудові ресурси, складські приміщення, транспортні засоби тощо. Безпідставність задекларованих показників стверджується відсутністю належних документів щодо товарності поставок, а також спростовується поясненнями посадових осіб контрагентів, порушеними кримінальними провадженнями за фактом фіктивного підприємництва. Зазначає, що спірне рішення апеляційного суду ухвалено без урахування висновків Верховного Суду, викладених у постановах від 28 жовтня 2019 року по справі №400/2760/18, від 5 травня 2020 року по справі №826/14426/16, від 3 листопада 2020 року по справі №818/529/16, від 29 січня 2021 року по справі №826/8752/16, від 16 лютого 2021 року по справі №815/5285/16. Посилаючись на судові рішення у межах відкритих кримінальних проваджень щодо посадових осіб контрагентів Позивача скаржник стверджує, що спірні операції не мали фактичної реалізації та були спрямовані на формування безпідставної податкової вигоди у вигляді складу витрат для цілей заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток.
Також акцентує на тому, що Позивачем визнається та обставина, що у товарно-транспортних накладних замовником послуг вказано інших суб`єктів господарювання. Оскільки Позивач не виступав замовником послуг перевезення, врахування у податковому обліку витрат на такі послуги є безпідставним.
3.2. Доводи Позивача (особи, яка подала відзив на касаційну скаргу)
Позивач насамперед зазначає про безпідставність доводів скаржника щодо відсутності висновку Верховного Суду щодо застосування норм пункту 44.1 статті 44, пункту 134.1 статті 134 та пункту 135.1 статті 135 ПК України та посилається на висновки Верховного Суду у постанові від 18 грудня 2020 року у справі №460/1798/19.
Щодо реальності операцій з контрагентами зауважує на тому, що податковим органом не заперечується факт наявності у Позивача товару, що був предметом спірних операцій, а постачання означеного товару контрагентам підтверджено належними первинними документами (видаткові та податкові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення тощо), наданими в судовому засіданні показами свідків, що підтвердили факт перевезення товару, нотаріально засвідченими поясненнями керівників контрагентів, які підтвердили факт придбання товарів, доказами щодо понесення витрат на перевезення товарів, а також обставин щодо подальшої поставки контрагентами безпосередньо придбаного у ТОВ "Санвіта Груп" товарів (серветки, миючі засоби та засоби гігієни), надання послуг прибирання тощо. Проте, Відповідачем не визнається факт оплати товару за вказаними операціями, натомість зроблено безпідставні висновки щодо отримання безповоротної фінансової допомоги.
Стверджує, що незвітування контрагентів, як і не знаходження за юридичною адресою, не є критерієм правового статусу платника податків. Водночас, норми податкового законодавства не ставлять у залежність право добросовісного платника податку на формування витрат та складу податкового кредиту в залежність від дотримання податкової дисципліни контрагентами. Щодо прояву обачності у виборі контрагентів зауважує на тому, що покупці товару мали обов`язок виключно прийняти та оплатити товар, що і підтверджено первинними документами.
Зазначає щодо необґрунтованого посилання контролюючого органу на вказані у касаційній скарзі висновки Верховного Суду з огляду на відмінність фактичних обставин зі спірними.
Стверджує, що спірні господарські операції щодо постачання товару контрагентам в дійсності відбулись, підтверджені належними первинними документами, а певні дефекти щодо змісту первинних документів не є достатньою підставою для висновку про їх формальний характер. Акцентує також на тому, що посилання Відповідача на процесуальні судові рішення у межах кримінальних проваджень не спростовують реальності спірних операцій, оскільки не містять встановлених обставин щодо відповідних операцій Позивача.
Пояснюючи зазначення у товарно-транспортних накладних по операціям перевезення, виконаних для Позивача ТОВ "Нью Віта Груп", ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3, у якості замовника послуг інших суб`єктів, вказує на помилку, оскільки у цій графі було вказано замовника товару, а не замовника послуг перевезення, яким виступав Позивач. Наведене підтверджується відповідями на адвокатські запити від вказаних перевізників, які ствердили оплату послуг саме Позивачем, який і виступав їх замовником. Тому вважає, що певні недоліки заповнення товарно-транспортних накладних не можуть нівелювати зміст та значення інших первинних документів, які достатньою мірою підтверджують фактичне надання відповідних послуг перевезення.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків суду апеляційної інстанції
Як встановлено судами попередніх інстанцій, контролюючий орган дійшов висновку, що представлені ТОВ "Санвіта Груп" до перевірки первинні документи не підтверджують факт постачання товарів контрагентам ТОВ "Феранс", ТОВ "Компанія Борей ЛТД", ТОВ "Лайком", ТОВ "Плюсторгюа", ТОВ "Тектр Плюс", ТОВ "Донстройконсалтинг", ТОВ "Весела країна", ТОВ "Лонга Форм", ТОВ "Юстас Д", ТОВ "Клінінг тайм Україна", ТОВ "Оптпостач", мають статус формально складених та не підтверджують реальність здійснення таких операцій.
Отже, предметом судової перевірки є обставини щодо здійснення господарських операцій Позивача та реальність поставок товару контрагентам-покупцям, а також достовірність та повнота відображення їх наслідків у податковому обліку.
Суд зауважує на тому, що судова практика вирішення податкових спорів виходить з презумпції добросовісності платника, яка передбачає економічну виправданість дій платника, що мають своїм наслідком отримання податкової вигоди, та достовірність у бухгалтерській та податковій звітності платника.
Визначальним для вирішення спорів про наявність податкових наслідків за результатами вчинення господарських операцій є дослідження сукупності обставин та первинних документів, які можуть як підтверджувати, так і спростовувати реальність господарських операцій. Ні наявна у контролюючого органу податкова інформація, ні відсутність у контрагента достатньої кількості основних засобів та трудових ресурсів самостійно не є підставами для висновку про нереальність господарських операцій. Водночас, у сукупності з іншими обставинами справи наявність або відсутність недоліків у первинних документах може свідчити на спростування або підтвердження позиції контролюючого органу.
Крім того, однією із судових доктрин, виділених на сьогоднішній день національним законодавством та судовою практикою Верховного Суду є доктрина реальності господарської операції.
Суть вказаної доктрини полягає в тому, що наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, а не задекларований на папері.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондується з нормами Податкового кодексу України.
При цьому будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичне здійснення господарської операції відсутнє, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені законодавством.
Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
Отже, лише за умови підтвердження належними первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.
За обставинами справи, за результатом проведеної перевірки Відповідачем визначено отримані Позивачем кошти за поставлений товар контрагентам ТОВ "Феранс", ТОВ "Компанія Борей ЛТД", ТОВ "Лайком", ТОВ "Плюсторгюа", ТОВ "Тектр Плюс", ТОВ "Донстройконсалтинг", ТОВ "Весела країна", ТОВ "Лонга Форм", ТОВ "Юстас Д", ТОВ "Клінінг тайм Україна", ТОВ "Оптпостач" безповоротною фінансовою допомогою.
Відповідно до підпункту 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України (у редакції на час спірних правовідносин) безповоротна фінансова допомога - це сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів; сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості; сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності; основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).
Пунктом 5 П(с)БО 15 "Дохід" визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).
За приписами пункту 5 П(с)БО 11 "Зобов`язання" зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
З наведеного вище правового регулювання слідує, що для віднесення сум до безповоротної фінансової допомоги слід з`ясувати, чи відбулось фактичне збільшення активів такого платника податків за рахунок надходження коштів від іншої особи без надання/постачання певних товарів, робіт, послуг, або навпаки за рахунок надходження товарів, робіт, послуг без відповідної їх оплати. Тобто фактично перевірці підлягають обставини щодо фактичного здійснення операцій між відповідними платниками податків.
Cуди попередніх інстанцій встановили, що в охоплений перевіркою період (1 січня 2017 року - 30 вересня 2019 року) ТОВ "Санвіта Груп" мало господарські взаємовідносини:
з ТОВ "Феранс" у період з 25 жовтня 2018 року по 26 листопада 2018 року щодо поставки матеріалів нетканих на загальну суму 400132 грн (в тому числі ПДВ - 66689 грн), що підтверджується: податковими накладними (зареєстровані в Єдиному державному реєстру податкових накладних), платіжними дорученнями, видатковими накладними;
з ТОВ "Компанія "Борей ЛТД" у період з 23 серпня 2018 року по 5 вересня 2018 року відповідно до договору поставки товару №23-0818/01 від 23 серпня 2018 року, на виконання якого здійснено постачання товарів (миючих засобів та товарів гігієни) на загальну суму 917913 грн (в тому числі ПДВ - 152986 грн). На підтвердження поставки обумовленого в договорі товару надано: видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, податкові накладні, які зареєстровані в Єдиному державному реєстру податкових накладних;
з ТОВ "Лайком" на підставі укладеного 28 грудня 2018 року договору поставки товару №28-1218/01, на виконання якого 29 грудня 2018 року Позивачем здійснено постачання товарів (шампуні для волосся, підґузники, гелі для прання, маски для волосся) на загальну суму 1811 503 грн (в тому числі ПДВ 301917 грн), що підтверджується: видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями, податковими накладними;
з ТОВ "ПЛЮСТОРГЮА" згідно з договором поставки товару №28-1218/02 (підґузники, прокладки, туалетна вода, палички гігієнічні та ін.) у грудні 2018 року на суму 3337974 грн (в тому числі ПДВ 538880,56 грн), що підтверджується: видатковими накладними, товарно-транспортними накладними щодо транспортування продукції автомобільним транспортом перевізником ТОВ "Нювіта Груп" (замовник ТОВ "Санвіта Груп", вантажовідправник ТОВ "Санвіта Груп", вантажоодержувач ТОВ "ПЛЮСТОРГЮА", пункт навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А; пункт розвантаження м. Київ, вул.Пшенична, 9), платіжними дорученнями, податковими накладними;
з ТОВ "ТЕКТР ПЛЮС" щодо постачання товару (вологі серветки дитячі, вологі серветки для інтимної гігієни, вологі серветки для зняття макіяжу) у грудні 2017 року на загальну суму 700884 грн (в тому числі ПДВ 116814 грн), що підтверджується: видатковою накладною, товарно-транспортною накладною, за змістом якої транспортування продукції здійснювалось автомобільним транспортом перевізником ОСОБА_3 з пункту навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А (пункт розвантаження не вказано), платіжним дорученням №10 від 28 грудня 2017 року на суму 700884,00 грн, податковою накладною;
з ТОВ "Донстройконсалтинг" на підставі договору поставки товару від 5 грудня 2018 року №05-1218/01 на загальний обсяг постачання товару (вологі серветки в асортименті) у грудні 2018 року в сумі 500187,00 грн (в тому числі ПДВ 83364,50 грн), що підтверджується: видатковими накладними, товарно-транспортними накладними (перевезення здійснювалось автомобільним транспортом перевізником ТОВ "Нювіта Груп", замовник ТОВ "Санвіта Груп", вантажовідправник ТОВ "Санвіта Груп", вантажоодержувач ТОВ "Донстройконсалтинг", пункт навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А), платіжними дорученнями, податковими накладними;
з ТОВ "ВЕСЕЛА КРАЇНА" згідно з укладеним 10 грудня 2018 року договором поставки товару №10-1218/03, відповідно до якого 13 грудня 2018 року ТОВ "Санвіта Груп" оформлено обсяг постачання товару (вологі серветки в асортименті) за грудень 2018 року в сумі 481128,00 грн (в тому числі ПДВ 80188,00 грн), що підтверджується видатковою накладною, товарно-транспортною накладною (автомобільний перевізник ТОВ "Нювіта Груп", замовник ТОВ "Санвіта Груп", вантажовідправник ТОВ "Санвіта Груп", вантажоодержувач ТОВ "ВЕСЕЛА КРАЇНА"; пункт навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А; пункт розвантаження м.Київ, Печерський район, вул.Панаса Мирного 11 офіс 2/6), платіжним дорученням, податковою накладною;
з ТОВ "ЛОНГА-ФОРМ" відповідно до договору поставки товару від 10 грудня 2018 року №10-1218/02, з оформленням 11 грудня 2018 року обсягу постачання товару (засоби для миття посуду, ополіскувачі для тканин, гелі для прання, господарче мило, засіб для миття вікон і т.п.) за грудень 2018 року в сумі 600567,48 грн (в тому числі ПДВ 100094,58 грн), що підтверджується видатковою накладною, товарно-транспортною накладною (автомобільний перевізник ТОВ "Нювіта Груп", замовник ТОВ "ЛОНГА-ФОРМ", вантажовідправник ТОВ "Санвіта Груп", вантажоодержувач ТОВ "ЛОНГА-ФОРМ", пункт навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А; пункт розвантаження м.Дніпро, вул.Космічна, 53а), платіжним дорученням, податковою накладною;
з ТОВ "ЮСТАС Д", на підставі укладеного 17 грудня 2018 року договору поставки товару №17-1218/01, 18 грудня 2018 року щодо якого ТОВ "Санвіта Груп" оформлено обсяг постачання товару (порошок дитячий, засіб для чищення духовок, рідина для миття посуду) за грудень 2018 року в сумі 360056,40 грн (в тому числі ПДВ 60009,40 грн), що підтверджується видатковою накладною, товарно-транспортною накладною (автомобільний перевізник ТОВ "Нювіта Груп", замовник ТОВ "ЮСТАС Д", вантажовідправник ТОВ "Санвіта Груп", вантажоодержувач ТОВ "ЮСТАС Д", пункт навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А; пункт розвантаження м.Дніпро, вул.Телевізійна, 1 офіс 4), платіжним дорученням, податковою накладною;
з ТОВ "КЛІНІНГ ТАЙМ Україна", з яким 12 квітня 2019 року укладено договір поставки товару №12-0419/01, на виконання якого у період з 15 квітня 2019 року по 26 вересня 2019 року ТОВ "Санвіта Груп" оформлено загальний обсяг постачання товару (вологі серветки в асортименті, мило тверде/рідке в асортименті, засоби для прання та чищення в асортименті) на загальну суму 11443057 грн (в тому числі ПДВ 1907176 грн), що підтверджується: видатковими накладними, товарно-транспортними накладними (автомобільний перевізник ТОВ "Нювіта Груп", замовник ТОВ "Санвіта Груп", вантажовідправник ТОВ "Санвіта Груп", вантажоодержувач ТОВ "КЛІНІНГ ТАЙМ Україна", пункт навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А; пункти розвантаження Київська область, Києво-Святошинський район, с.Софіївка Борщагівка, вул.Соборна, 114 корп 4 та Київська область, Києво-Святошинський район, село Крюківщина, вул. Європейська 2а), платіжними дорученнями, податковими накладними;
з ТОВ "ОПТПОСТАЧ" відповідно до укладеного 12 березня 2019 року договору поставки товару №12-0319/01, на виконання якого у період з 21 березня 2019 року по 2 липня 2019 року ТОВ "Санвіта Груп" оформлено загальний обсяг постачання товару (засоби гігієни, вологі серветки в асортименті, підгузки дитячі і т.п.) на загальну суму 3777500,78 грн (в тому числі ПДВ 629583,46 грн), що підтверджується: видатковими накладними, товарно-транспортними накладними (автомобільний перевізник ТОВ "Нювіта Груп", замовники ТОВ "Санвіта Груп" та ТОВ "ОПТПОСТАЧ" (у семи ТТН), вантажовідправник ТОВ "Санвіта Груп", вантажоодержувач ТОВ "ОПТПОСТАЧ", пункт навантаження Івано-Франківська область, Снятинський район, с.Хутір-Будилів, вул.Нова, 26А; пункт розвантаження Київська область, Києво-Святошинський район, с.Софіївка Борщагівка, вул.Соборна, 114 корп.), платіжними дорученнями, податковими накладними.
Надаючи оцінку встановленим обставинам спірних операцій суд апеляційної інстанції виходив з аналізу достатності первинних документів, оформлених за наслідком відповідних операцій в контексті належного підтвердження реальності господарських операцій платника податку та спростування сумнівів обґрунтованості податкової вигоди за фактом їх здійснення. При цьому суд апеляційної інстанції обґрунтовано виходив з того, що наявність або відсутність окремих документів, як і деякі помилки чи неточності у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних випливає, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце (відбулися), а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер.
Надаючи оцінки доводам сторін спору в контексті реальності спірних господарських операцій, суд апеляційної інстанції правильно зазначив й про те, що обставини щодо фіктивності контрагентів Позивача можуть бути встановлені виключно вироком суду, що набрав законної сили. При цьому слід врахувати, що відомості, отримані в ході оперативно-розшукових заходів чи досудового слідства не є доказами при доведенні фактів допущення порушень вимог податкового законодавства платником податків.
В контексті встановлених обставин у цій справі слід врахувати те, що як на час перевірки платника податку, так і час ухвалення судових рішень у цій справі не було ухвалено жодного вироку та/або постановлено ухвали про закриття кримінального провадження, які набрали законної сили та якими б посадових осіб контрагентів Позивача або безпосередньо посадових осіб ТОВ "Санвіта Груп" було визнано винними у вчиненні кримінальних правопорушень. Водночас, і скаржник не наводить доводів про ухвалення судом вироку у кримінальному провадженні, який би мав преюдиційне значення для цієї адміністративної справи.
Також, у справі, що переглядається, контролюючим органом не було надано й відомостей про те, що засновки чи учасники контрагентів Позивача надали пояснення щодо непричетності до діяльності даних суб`єктів господарювання. Як свідчать матеріали справи та враховано судом апеляційної інстанції, пояснення, надані посадовими особами контрагентів в рамках відповідних кримінальних проваджень, не дають підстав для однозначного висновку про безтоварність спірних господарських операцій, а зводяться виключно до неможливості підтвердити або спростувати факти укладення господарських договорів з деякими контрагентами за давністю часу.
Суд апеляційної інстанції правильно також вказав й на те, що норми податкового законодавства, не ставлять у залежність право платника податків на врахування витрат при визначенні оподатковуваного прибутку та на податковий кредит від дотримання податкової дисципліни його контрагентом, якщо цей платник мав реальні витрати у зв`язку з фактичним придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Одне тільки порушення постачальником товару (робіт, послуг) вимог податкового законодавства не може бути підставою для висновку про порушення іншим платником податків - покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування податкового кредиту та обліку витрат за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про його обізнаність щодо протиправної податкової поведінки контрагента та про злагодженість дій між ними.
Відсутність трудових та матеріальних ресурсів, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності у Позивача первинних документів, які спростовують такі доводи. За умови подання платником податків усіх належним чином оформлених документів, передбачених податковим законодавством, дані податкового обліку вважаються сформованими правомірно (обґрунтовано), якщо контролюючий орган не доведе зворотне.
Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постановах від 17 листопада 2020 року у справі № 813/2761/17, від 21 січня 2021 року у справі № 820/4411/16.
Також, судом апеляційної інстанції встановлено, що 2 квітня 2018 року між ТОВ "Санвіта Груп", як Замовником, та ТОВ "Нью Віта Груп", як Виконавцем, укладено договір про надання послуг з перевезення вантажу №02-0418, виконання перевезень за яким підтверджується: актами надання послуг, податковими накладними, товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями.
1 липня 2018 року між ФОП ОСОБА_2 (Виконавець) та ТОВ "Санвіта Груп" (Замовник) укладено договір-доручення №01/07/1 на транспортно-експедиційне обслуговування по перевезенню вантажів автомобільним транспортом у внутрішньому та міжнародному сполученні, відповідно до умов якого Виконавець зобов`язується від іменні і за рахунок Замовника укласти договір про доставку вантажів у внутрішньому та міжнародному сполученнях із третьою стороною - перевізником. В підтвердження виконання перевезень відповідно до укладеного договору, сторони склали акти надання послуг, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення.
Також, 29 січня 2018 року між ФОП ОСОБА_1 (Виконавець) та ТОВ "Санвіта Груп" (Замовник) укладено договір-доручення №29/01/5 на транспортно-експедиційне обслуговування по перевезенню вантажів автомобільним транспортом у внутрішньому та міжнародному сполученні, за умовами якого Виконавець зобов`язується від іменні і за рахунок Замовника укласти договір про доставку вантажів у внутрішньому та міжнародному сполученнях із третьою стороною - перевізником. Надання обумовлених договором послуг підтверджується: актами здачі-прийняття робіт (надання послуг), товарно-транспортними накладними, платіжними дорученнями.
29 жовтня 2017 року між ТОВ "Санвіта Груп" (Замовник) та ФОП ОСОБА_3 (Виконавець) укладено договір про надання послуг з перевезення вантажу №б/н, на підтвердження реальності перевезення вантажу згідно з яким надано: акт надання послуг, товарно-транспортні накладні, платіжне доручення.
Щодо обґрунтованості віднесення ТОВ "Санвіта Груп" до складу інших операційних витрат та до податкового кредиту по податку на додану вартість вартості послуг транспортних перевезень від ТОВ "Нью Віта Груп", ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 суд апеляційної інстанції правильно врахував те, що при наданні послуг з перевезення саме товарно-транспортна підтверджує факт надання таких послуг (якщо таке перевезення здійснюється на договірних умовах), документує рух матеріальних цінностей та є одним із доказів реальності здійснення господарської операції з перевезення товарів. В той же час, окремі недоліки товарно-транспортних накладних самостійно не позбавляють господарські операції їх реального змісту за умови підтвердження належними первинними документами фактичних господарських операцій платника податку.
Як встановлено у ході судового розгляду, висновки податкового органу щодо непідтвердження реальності перевезень згідно з укладеними з ТОВ "Нью Віта Груп", ФОП ОСОБА_1, ФОП ОСОБА_2, ФОП ОСОБА_3 договорами побудовані на тому, що у деяких товарно-транспортних накладних замовником послуг значиться не ТОВ "Санвіта Груп", а інший господарюючий суб`єкт. Натомість платник пояснював наведене помилкою у заповненні вказаного реквізиту на користь замовника товару, що був предметом перевезення, а не ТОВ "Санвіта Груп", яке виступало замовником саме послуг з перевезення товару.
При цьому, суд апеляційної інстанції обґрунтовано виходив з того, що надання належних первинних документів на підтвердження реальності господарської операції надає право платнику податків на відображення її наслідків у бухгалтерському та податковому обліку, якщо контролюючим органом не було доведено належними та достатніми доказами необґрунтованості податкової вигоди та недобросовісності платника податків.
Посилання скаржника на постанови Верховного Суду також не доводять ухвалення оскарженого рішення апеляційного суду всупереч правовим висновкам Верховного Суду.
Суд зазначає, що аналіз правозастосування з урахуванням особливостей зумовлених обставинами в кожній справі, остаточні рішення у яких за результатами касаційного оскарження ухвалені Верховним Судом, як тих на які посилається заявник касаційної скарги, так і тих, на які посилається Позивач, доводять єдине та усталене правозастосування, а результат вирішення у кожній з цих справ зумовлений конкретними обставинами та оцінкою доказів.
Так, постанова Верховного Суду від 16 лютого 2021 року у справі №815/5285/16, на яку посилається скаржник, ухвалена за обставин не надання платником податку вичерпних, оформлених належним чином згідно з вимогами діючого законодавства документів, на підставі яких можливо достовірно визначити, що постачання товару здійснювались контрагентом, а також виявленої дефектності первинних документів.
Натомість у справі, що переглядається, судом апеляційної інстанції за результатом дослідження та аналізу поданих доказів встановлено, що на підтвердження реального здійснення спірних господарських операцій та правомірності формування податкових вигод за такими операціями Позивачем був наданий вичерпний перелік первинних документів, подані документи не мають дефектів форми, змісту або походження.
Верховний Суд також не вважає обґрунтованими посилання скаржника на суперечливість оскаржуваного рішення апеляційного суду висновкам Верховного Суду у постановах від 3 листопада 2020 року у справі №818/529/16, від 5 травня 2020 року у справі №826/14426/16, від 29 січня 2021 року у справі №826/8752/16, оскільки висновки у кожній з цих справ ґрунтуються на конкретних фактичних обставинах справи, які залежать від їх повноти, характеру, об`єктивності, юридичного значення.
Так, скасовуючи рішення судів першої та апеляційної інстанцій та направляючи справу на новий судовий розгляд Верховний Суд у постановах від 3 листопада 2020 року у справі №818/529/16 та від 29 січня 2021 року у справі №826/8752/16 зауважив на тому, що судам при вирішенні такої категорії спорів необхідно не лише констатувати наявність первинних документів, копії яких долучено до матеріалів справи, а й дослідити письмові докази з наданням їм обґрунтованої оцінки. Отже, підставою для скасування оскаржених судових рішень у цих справах слугувало немотивоване відхилення судами поданих стороною доказів та не надання їм жодної юридичної оцінки, а тому обставини щодо реальності спірних господарських операцій судами у повному обсязі перевірені не були.
У постанові від 5 травня 2020 року у справі №826/14426/16 Суд виходив з того, що досліджені в процесі розгляду справи первинні документи не підтверджують фактичне придбання позивачем у контрагента товару та свідчать про безтоварність проведених операцій.
При цьому, у зазначених скаржником у касаційній скарзі витягах з наведених судових рішень Верховним Судом застосовано загальний підхід щодо аналізу змісту спірних господарських операцій на предмет їх реальності та встановлення дійсних обставин щодо операцій платника податку та достовірне їх відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Посилання скаржника на постанову Верховного Суду від 28 жовтня 2019 року у справі №400/2760/18 також є безпідставним, оскільки висновки у цій справі, в тому числі й щодо певних недоліків товарно-транспортних накладних, зроблені за результатами оцінки сукупності доказів, які підтверджують/спростовують обставини господарських операцій у тій справі.
Слід звернути увагу, що у кожних окремих правовідносинах при застосуванні судом одних й тих самих норм права в залежності від фактичних обставин справи, оцінки судами доказів або відсутності певних доказів, висновки судів можуть бути відмінними від тих, що здійснені судом в цій справи, проте це не свідчить про неправильне застосування норми матеріального права, а вказує на відмінність фактичних обставин та доказової бази.
На противагу посиланням скаржника на вищезазначені судові рішення Верховного Суду Позивач акцентував щодо застосування у цій справі висновків Верховного Суду у постанові від 18 грудня 2020 року у справі №460/1798/19, у якій містяться посилання на положення пункту 44.1 статті 44, пункту 1345.1 статті 134, пункту 135.2 статті 135 ПК України.
Суд зауважує, що у разі подання касаційної скарги на підставі пункту 1 частини четвертої статті 328 КАС України недостатньо самого лише зазначення постанови Верховного Суду, в якій викладено висновок про застосування норми права, обов`язковою умовою є те, що правовідносини у справах (у якій викладено висновок Верховного Суду і у якій подається касаційна скарга) мають бути подібними.
Великою Палатою Верховного Суду у пункті 68 постанови від 26 січня 2021 року у справі №522/1528/15-ц зауважено, що висновки суду, у тому числі касаційної інстанції, формуються виходячи із конкретних обставин справи. Тобто, на відміну від повноважень законодавчої гілки влади, до повноважень суду не належить формулювання абстрактних правил поведінки для життєвих ситуацій, які підпадають під дію певних норм права. При цьому під судовим рішенням в подібних правовідносинах розуміються такі рішення, у яких є аналогічними предмети спору, підстави позову, зміст позовних вимог та встановлені фактичні обставини, і відповідно, має місце однакове матеріально-правове регулювання спірних правовідносин.
Отже, Верховний Суд зазначає, що як наведені скаржником висновки Верховного Суду у постановах від 28 жовтня 2019 року по справі №400/2760/18, від 5 травня 2020 року по справі №826/14426/16, від 3 листопада 2020 року по справі №818/529/16, від 29 січня 2021 року по справі №826/8752/16, від 16 лютого 2021 року по справі №815/5285/16, так і ті, на які покликався Позивач (постанова Верховного Суду від 18 грудня 2020 року у справі №460/1798/19) зроблені виходячи з встановлених у кожній з цих справ конкретних обставин, які не є подібними зі спірними, оскільки предметом дослідження у вказаних справах були інші господарські операції. Висновки у кожній з цих справ здійснені за результатами оцінки доказів, які підтверджують або спростовують обставини, якими обґрунтовані доводи та заперечення учасників вказаних справ.
За наведеного, доводи скаржника щодо неправильного застосування судом апеляційної інстанції норм пункту 188.1 статті 188, пункту 198.5 статті 198 ПК України та не відповідності правозастосування у цій справі висновкам Верховного Суду щодо застосування вказаних норм права не знайшли підтвердження у ході касаційного розгляду. Фактично, доводи касаційної скарги зводяться до того, що, на переконання скаржника, суд апеляційної інстанції неправильно оцінив наявні у матеріалах справи докази.
Застосовуючи правила оподаткування при оцінці спірних господарських операцій платника податку суд апеляційної інстанції за результатом дослідження та аналізу доказів в матеріалах справи встановив, що вони є реальними та підтверджуються долученими Позивачем до матеріалів справи належним чином оформленими копіями документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку та які містять достатні дані про зміст господарських операцій та їх учасників.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Враховуючи зміст встановлених фактичних обставин, описаних вище, нормативно-правове регулювання спірних правовідносин, Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги Відповідача.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Відповідно до частин першої, другої та третьої статті 242 КАС України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Переглянувши оскаржене судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні рішення судом апеляційної інстанції не допущено неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому в задоволенні касаційної скарги слід відмовити.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 КАС України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша статті 350 КАС України).
Керуючись статтями 3, 344, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд