ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
29 вересня 2021 року
м. Київ
справа №620/2654/19
адміністративне провадження № К/9901/11025/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Головуючої судді - Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.
за участю:
секретаря судового засідання - Вітковської К.М.,
представника відповідача - Труби А.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Степанюк А.Г., судді - Губська Л.В., Епель О.В.) у справі №620/2654/19 за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення і вимоги,
установив:
У вересні 2019 року фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Чернігівській області (далі - ГУ ДПС у Чернігівській області), в якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення ГУ ДФС у Чернігівській області від 13 червня 2019 року №00008141305, №00008151305, №00008181305, №00008191305, №00008201305, рішення від 13 червня 2019 року №00008171305 про застосування штрафних санкцій та вимогу від 13 червня 2019 року №Ф-00008161305 про сплату боргу з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Рішенням Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2019 року позов ФОП ОСОБА_1 задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Чернігівській області №00008141305 від 13 червня 2019 року в частині віднесення до складу витрат за 2018 рік - витрат в розмірі 56576,39 грн; в задоволенні решти позову відмовлено.
Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 5 лютого 2020 року скасовано рішення Чернігівського окружного адміністративного суду від 26 листопада 2019 року та прийнято нове рішення, яким позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 задоволено частково: визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року №00008201305 повністю; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року №00008181305 в частині збільшення суми податкового зобов`язання на 592,50 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 148,13 грн; визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 13 червня 2019 року №00008191305 в частині застосування штрафних санкцій на суму 296,25 грн; у задоволенні решти позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позовних вимог, вважаючи, що воно прийняте внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, з порушенням норм процесуального права, позивач звернувся із касаційною скаргою, у якій просить скасувати постанову апеляційного суду в частині відмови в задоволенні позову та задовольнити позов в цій частині повністю.
Підставою до відкриття касаційного провадження у цій справі було оскарження судового рішення, зазначеного у частині першій статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), з посиланням у касаційній скарзі на неврахування апеляційним судом висновків Верховного Суду щодо застосування норми права у подібних правовідносинах.
На обґрунтування касаційної скарги її заявник зазначає, що судом апеляційної інстанції неправильно застосовано положення пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України), зокрема не враховано правові позиції Верховного Суду у рішеннях від 22 січня 2020 року (справи №300/91/19, №808/8089/13-а), згідно з якими платник податку не зобов`язаний формувати у складі витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, витрати лише того періоду, в якому визнані доходи від реалізації товарів, робіт, послуг (в частині віднесення позивачем до складу витрат на 2018 рік витрат в сумі 56576,39 грн).
Також стверджує про неврахування апеляційним судом правових позицій, викладених у постановах Верховного Суду від 4 вересня 2018 року (справа №808/1628/17) та від 12 листопада 2019 року (справа №807/250/18), щодо застосування положень підпунктів 177.4.5 та 177.4.6 пункту 177.4 статті 177 ПК України (в частині віднесення позивачем до складу витрат на 2018 рік витрат на ремонт орендованого транспортного засобу).
Окрім того вважає безпідставним висновок апеляційного суду про неправомірність віднесення позивачем до складу витрат вартості придбаного газу/бензину для орендованого транспортного засобу у 2018 році в сумі 67990,91 грн з огляду на непов`язаність таких витрат із господарською діяльністю позивача, оскільки таке твердження суперечить положенням пункту 174.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України.
Також скаржник наголошує на порушенні апеляційним судом норм процесуального права в частині дослідження доказів, зібраних у справі, які підтверджують використання у господарській діяльності понесених витрат.
У відзиві на касаційну скаргу податковий орган просить залишити касаційну скаргу позивача без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін як законне й обґрунтоване. Окрім того звертає увагу на те, що у касаційній скарзі позивач просить скасувати податкове повідомлення-рішення від 20 лютого 2020 року №0003001305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 15826,87 грн та податкове повідомлення-рішення від 21 лютого 2020 року №0003101305 про застосування штрафу в розмірі 6330,75 грн, які не були предметом судового розгляду судами першої та апеляційної інстанцій в межах розгляду цієї справи.
Позивач та його представник в судовому засіданні, яке відбулось 22 вересня 2021 року, підтримали вимоги касаційної скарги, просили її задовольнити, повністю підтримуючи доводи, викладені в скарзі.
Представник відповідача в судових засіданнях 22 та 29 вересня 2021 року проти задоволення касаційної скарги заперечував, наполягав на її необґрунтованості. Наголошував на тому, що під час проведення податкової перевірки позивачем не надано документів, які б підтверджували понесені ним витрати, зазначені у Книзі обліку доходів і витрат як такі, що пов`язані з придбанням товарів та одержанням доходу.
Відповідно до частини першої статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, колегія суддів Верховного Суду дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Суди встановили, що посадовими особами ГУ ДФС у Чернігівській області було проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 1 січня 2017 року по 31 грудня 2018 року, за результатами якої складено акт від 20 травня 2019 року.
У ході перевірки податковим органом було виявлено порушення позивачем:
- пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України в частині завищення задекларованих витрат у зв`язку з віднесенням до їх складу вартості придбаного товару, але не реалізованого та не використаного у господарській діяльності, віднесенням суми утримання основних засобів подвійного призначення, товарів, від яких не отримано дохід та документально не підтверджено витрати на загальну суму 1834003,42 грн, у тому числі за 2017 рік на 1598114,91 грн та за 2018 рік на 235888,51 грн, а також занижено суму чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 1628011,46 грн, у тому числі за 2017 рік - 1598114,91 грн та за 2018 рік на 29896,55 грн, у результаті чого донараховано податок з доходів фізичних осіб на загальну суму 293042,07 грн, у тому числі за 2017 рік - 287660,69 грн, за 2018 рік - 5381,38 грн;
- підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 ПК України в частині заниження суми військового збору, що підлягає сплаті до бюджету, в результаті чого донараховано військовий збір на загальну суму 24420,18 грн, у тому числі за 2017 рік - 23971,73 грн, за 2018 рік - 448,45 грн;
- підпункту 2 пункту 1 статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного соціального внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування" в частині заниження суми єдиного внеску, в результаті чого донараховано єдиного внеску на суму 95785,44 грн, у тому числі за 2017 рік на 95785,44 грн;
- пункту 198.5 статті 198 ПК України в частині ненарахування податкових зобов`язань на суму 13693,00 грн, у результаті чого донараховано податок на додану вартість на загальну суму 13254,00 грн, у тому числі за червень 2017 року - 2267,00 грн, за січень 2018 року - 306,00 грн, за березень 2018 року - 1407,00 грн, за квітень 2018 року - 233,00 грн, за травень 2018 року - 534,00 грн, за червень 2018 року - 512,00 грн, за липень 2018 року - 1064,00 грн, за серпень 2018 року - 1309,00 грн, за вересень 2018 року - 1111,11 грн, за жовтень 2018 року - 2086,00 грн, за листопад 2018 року - 1178,00 грн, за грудень 2018 року - 1247,00 грн;
- пункту 120-1.2 статті 120-1 та пункту 201.10 статті 201 ПК України в частині нереєстрації податкових накладних на загальну суму податкових зобов`язань в розмірі 13254,00 грн;
- пункту 176.2 статті 176 ПК України в частині подання до ГУ ДФС у Чернігівській області податкових розрахунків сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку за формою 1ДФ за 1-3 квартал 2017 року та за 1-3 квартал 2018 року з недостовірними відомостями.
За результатами проведеної перевірки 13 червня 2019 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: №00008141305 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок з доходів фізичних осіб у розмірі 439563,11 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 293042,07 грн і за штрафними (фінансовими) санкціями 146521,04 грн; №00008151305 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір у розмірі 36639,27 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 24420,18 грн і за штрафними (фінансовими) санкціями 12210,09 грн; №00008181305 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі 16567,50 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 13254,00 грн і за штрафними (фінансовими) санкціями 3313,50 грн; №00008191305 про застосування штрафу за платежем податок на додану вартість у розмірі 6627,00 грн; №00008201305 про застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) з податку на доходи фізичних осіб у розмірі 510,00 грн.
Також відповідачем прийнято рішення №00008171305 про застосування штрафних санкцій за донарахування органом доходів і зборів єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірі 19157,00 грн та вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску №Ф-00008161305 у розмірі 95785,44 грн.
Задовольняючи позов частково та скасовуючи податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Чернігівській області №00008141305 від 13 червня 2019 року (в частині) суд першої інстанції виходив з правомірності віднесення позивачем до складу витрат за 2018 рік витрат в розмірі 56576,39 грн, оскільки вважав, що відображення у Книзі обліку доходів і витрат здійснених у 2018 році витрат на придбання матеріалів для виготовлення меблів у ТОВ "АГТ плюс", ТОВ "Містер браун", ФОП ОСОБА_2 ФОП ОСОБА_3, ТОВ "Чернігівторг", ТК "Вена" на загальну суму 56576,39 грн відповідають вимогам чинного законодавства. Решту оскаржуваних позивачем рішень ГУ ДФС у Чернігівській області суд першої інстанції визнав законними та не знайшов підстав до їх скасування.
Апеляційний суд за наслідками розгляду справи дійшов висновку про відсутність правових підстав для прийняття податкових повідомлень-рішень: №00008201305 - повністю, №00008181305 та №00008191305 - в частині, у зв`язку з недоведенням контролюючим органом порушень позивачем вимог податкового законодавства. Що стосується решти рішень контролюючого органу, прийнятих щодо позивача, апеляційний суд визнав їх законними й правомірними.
Рішення апеляційного суду переглядається в частині відмови в задоволенні позовних вимог.
Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі встановлених ними фактичних обставин справи, колегія суддів КАС ВС виходить з наступного.
Щодо податкового повідомлення-рішення №00008141305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок з доходів фізичних осіб у розмірі 439563,11 грн, у тому числі за податковим зобов`язанням 293042,07 грн і за штрафними (фінансовими) санкціями 146521,04 грн, Суд виходить з наступного.
За приписами пункту 177.1 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.
Відповідно до пункту 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Так, за приписами підпунктів 177.4.1 та 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать: витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат; інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з пунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.
Відповідно до підпункту