ПОСТАНОВА
Іменем України
30 вересня 2021 року
Київ
справа №813/841/18
адміністративне провадження № К/9901/2258/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Асоціація інженерних підприємств" на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 31 травня 2018 року (суддя Кухар Н.А.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2018 року (головуючий суддя Бруновська Н.В., судді: Затолочний В.С., Матковська З.М.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Асоціація інженерних підприємств" до Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкового повідомлення-рішення,
В С Т А Н О В И В :
В лютому 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Асоціація інженерних підприємств" (далі - Товариство, позивач) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДФС у Львівській області (далі - Управління, відповідач) про скасування податкового повідомлення-рішення №0133421221 від 18 жовтня 2017 року.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Товариство посилалось на безпідставність висновків акту перевірки щодо заниження ним грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ), адже ним помилково сформовано та направлено до Єдиного реєстру податкових накладних (далі - ЄРПН) податкову накладну №66 від 31 липня 2017 року на суму 342 375,24 грн., виписану контрагенту Товариства - покупцю ФОП ОСОБА_1, оскільки позивач не здійснював фактичної реалізації товару на вказану суму та, відповідно, не складав первинних документів, що, в свою чергу, в розумінні статті 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України) свідчить про відсутність податкових зобов`язань, інформація про які підлягала включенню до податкової декларації з ПДВ.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 31 травня 2018 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 05 грудня 2018 року, в задоволенні позову відмовлено.
Приймаючи таке рішення, суди, беручи до уваги положення пункту 50.1 статті 50, пунктів 201.1, 201.10, 201.16 статті 201 ПК України, прийшли до висновку про правомірність спірного податкового повідомлення-рішення, вказавши, що Товариством до податкової декларації з ПДВ за липень 2017 року внесено відомості, які не відповідали дійсності, а саме: не включено до декларації суму податкової накладної №66 від 31 липня 2017 року в розмірі 342 375,24 грн.; при цьому, суди виходили з того, що хоча зазначена податкова накладна й була складена помилково, а її реєстрація зупинена в порядку статті 201.16 ПК України, однак позивачем не сформовано та не зареєстровано у встановленому законом порядку ані уточнюючого розрахунку до податкової декларації з ПДВ, ані розрахунку коригування податкової накладної; водночас Товариство не скористалось й своїм правом на подання додаткових документів та/чи пояснень в підтвердження правомірності формування і видачі податкової накладної або помилковості останньої для розблокування контролюючим органом процесу зупинення її реєстрації.
Не погоджуючись з прийнятими судами рішеннями, позивач звернувся до суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на ті ж доводи і мотиви, що вже наводились ним в позовній заяві, просив рішення судів попередніх інстанцій скасувати та прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог.
Відповідач в письмовому відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просив залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
Переглянувши судові рішення та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд вказує на таке.
Судами встановлено, що в період з 18 по 20 вересня 2017 року посадовою особою податкового органу проведено камеральну перевірку даних, задекларованих Товариством у податковій звітності з ПДВ, а саме - в податковій декларації з ПДВ від 21 серпня 2017 року №9168523960 за звітний податковий період - липень 2017 року, за результатами якої складено акт №351/13-01-12-21/38369881 від 20 вересня 2017 року, в якому, в свою чергу, зазначено про виявлене в ході перевірки порушення позивачем вимог пункту 187.1 статті 187, пунктів 200.1, 200.4 статті 200 ПК України, в результаті чого занижено суму податкових зобов`язань в розмірі 57 062,00 грн. та занижено позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту на 57 062,00 грн.
При цьому, податковим органом взято до уваги розбіжність між даними ЄРПН та податковою звітністю Товариства за липень 2017 року, зокрема, в декларації з ПДВ за липень 2017 року повністю відсутні дані, наведені в податковій накладній №66 від 31 липня 2017 року на суму 342 375, 24 грн., яка направлена для реєстрації до ЄРПН, проте відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних та вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН її реєстрація зупинена в порядку пункту 201.16 статті 201 ПК України, оскільки накладна не відповідала критеріям оцінки ступеня ризиків, визначеним пунктом 6 Критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних в ЄРПН, затверджених наказом МФУ від 13 червня 2017 року №567, у зв`язку із тим, що за результатами опрацювання СМКОР виявлено невідповідність обсягів постачання обсягам придбання по товарах й запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН відповідно до підпункту "в" підпункту 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 ПК України, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13 червня 2017 року №567, та/або таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу.
Водночас, суди з`ясували, що податкова накладна №66 від 31 липня 2017 року складена Товариством помилково, оскільки подія, що мала б передувати її оформленню, фактично не відбулась, зокрема, відвантаження товару покупцеві не здійснювалось, оплата товару не проводилась, будь-яка первинна документація, що повинна відображати і супроводжувати поставку, не складалась, а в акті звірки за липень 2017 року між Товариством та ФОП ОСОБА_1 відсутня інформація про здійснення спірної господарської операції.
На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення №0133421221 від 18 жовтня 2017 року, яким Товариству збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ у розмірі 71 328,00 грн., з яких: 57 062,00 грн. - сума за податковим зобов`язанням та 14 266,00 грн. - штрафні санкції, нараховані на підставі пункту 123.1 статті 123 ПК України.
Не погодившись із прийнятим Управлінням податковим повідомленням-рішенням, Товариство звернулось до суду із позовом у даній справі.
В частині 2 статті 19 Конституції України закріплено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. У випадках, передбачених статтею 216 Цивільного кодексу України, платники податків мають право вносити відповідні зміни до податкової звітності у порядку, визначеному статтею 50 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
За змістом пункту 192.1 статті 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних. Розрахунок коригування до податкової накладної складається також у випадку виправлення помилок, допущених при складанні податкової накладної, у тому числі не пов`язаних із зміною суми компенсації вартості товарів/послуг.
Як встановлено в підпункті 192.1.1 пункту 192.1 статті 192 ПК України, якщо внаслідок такого перерахунку відбувається зменшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:
а) постачальник відповідно зменшує суму податкових зобов`язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;
б) отримувач відповідно зменшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення коригування, а також збільшив податковий кредит у зв`язку з отриманням таких товарів/послуг.
Постачальник має право зменшити суму податкових зобов`язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної.
В статті 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16 липня 1999 року №996-XIV закріплено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Згідно із частинами 1 та 2 статті 9 вказаного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Отже зміст наведених норм свідчить про те, що платникам податків забороняється формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами, адже останні, в свою чергу, є підставою для бухгалтерського обліку й фіксують дані лише про фактично здійснені господарські операції.
До податкової декларації з ПДВ вносяться дані податкового обліку платника окремо за кожний звітний (податковий) період.
У податковій декларації з ПДВ платником податку зазначаються дані про обсяги фактично здійснених операцій у відповідності з даними первинних документів і бухгалтерського обліку, тобто дані, наведені в податковій звітності, мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника.
Помилково ж подана та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна зі статусом "реєстрацію зупинено" за операціями, які фактично здійснені не були, дані про які не внесено до податкового обліку платника податків та не підтверджено первинними документами, не є підставою для внесення інформації за такою податковою накладною до податкової декларації.
При цьому, можливості подати документи, щоб відкликати чи скасувати заблоковані помилкові податкові накладні, податкове законодавство не передбачає.
Таким чином позивач не зобов`язаний включати до податкової декларації з ПДВ податкові зобов`язання за заблокованою (статус "реєстрацію зупинено") в ЄРПН помилково складеною податковою накладною, оскільки дані податкової звітності мають відповідати даним бухгалтерського та податкового обліку платника податку, а враховуючи, що податкова накладна складена помилково на операцію, яка фактично не відбулась та не підтверджена первинними документами, що встановлено судами та не було спростовано контролюючим органом, то відповідно і податкові зобов`язання за такою операцією у позивача фактично не виникали і не повинні бути включені до податкової звітності.
Відтак твердження контролюючого органу про обов`язок позивача відобразити податкові зобов`язання у податковій звітності за заблокованою в ЄРПН помилково складеною податковою накладною є необґрунтованими та такими, що не містять правового підґрунтя.
Правову позицію в подібних правовідносинах вже викладено в постановах Верховного Суду від 21 серпня 2018 року у справі №820/5980/17 та від 11 вересня 2018 року у справі №820/6615/17.
Відповідно до частини 1 статті 351 КАС України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Підсумовуючи наведене, постановлені у справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій про відмову в задоволенні позову підлягають скасуванню, з прийняттям нового - про задоволення позовних вимог, ураховуючи положення пункту 2 частини 2 статті 245 КАС України, який визначає, що в разі задоволення позову суд може прийняти рішення про визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд