Державна податкова служба України розглянула звернення щодо особливостей оподаткування податком на прибуток підприємств та податком на додану вартість окремих операцій з проведення ремонту (поліпшень) орендованого основного засобу та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), у межах повноважень повідомляє.

Згідно із запитом, що розглядається, платник, який застосовує міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, звертається з питаннями щодо:

можливості продовжувати платником амортизувати недоамортизовану частину вартості ремонту (поліпшень) орендованого основного засобу для здійснення господарської діяльності, враховуючи, що після закінчення договору оренди орендар не передає орендодавцеві вартість проведених поліпшень, так як оренду такого основного засобу, що є нежитловим приміщенням, буде продовжено шляхом укладення сторонами нового договору оренди на аналогічних умовах одразу після звершення строку дії першого договору;

виникнення у платника, що є орендарем нежитлового приміщення, об'єкта оподаткування податком на додану вартість, якщо після закінчення строку договору оренди вартість поліпшень об'єкта оренди не буде передаватися таким платником орендодавцеві, оскільки оренду нежитлового приміщення буде продовжено при укладенні сторонами нового договору оренди на тих самих умовах.

Відповідно до частини першої ст. 759 Глави 58 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) за договором найму (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк.

Предметом договору найму може бути річ, яка визначена індивідуальними ознаками і яка зберігає свій первісний вигляд при неодноразовому використанні (неспоживна річ) (частина перша ст. 760 Глави 58 ЦКУ).

Наймач може поліпшити річ, яка є предметом договору найму, лише за згодою наймодавця (частина перша ст. 778 Глави 58 ЦКУ).

Щодо податку на прибуток підприємств

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток підприємств є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.

Різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів встановлено ст. 138 Кодексу.

На суму нарахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності згідно з абз. другим п. 138.1 ст. 138 Кодексу збільшується фінансовий результат до оподаткування.

В той же час, на підставі абз. другого п. 138. 2 ст. 138 Кодексу на суму розрахованої амортизації основних засобів та/або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування підлягає зменшенню.

Розрахунок амортизації основних засобів та нематеріальних активів, як встановлено підпунктом 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу, здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених підпунктом 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 розділу I Кодексу, підпунктами 138.3.2 - 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Кодексу. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Для розрахунку амортизації відповідно до положень п. 138.3 ст. 138 Кодексу визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.

Амортизація не нараховується за період невикористання (експлуатації) основних засобів у господарській діяльності у зв'язку з їх консервацією.

Мінімально допустимі строки амортизації основних засобів та інших необоротних активів (крім випадку застосування виробничого методу нарахування амортизації) у розрізі груп встановлено підпунктом 138.3.3 п. 138.3 ст. 138 Кодексу.

Згідно з пп. "а" п. 7 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 16 "Основні засоби" (далі - МСБО 16) собівартість об'єкта основних засобів слід визнавати активом, якщо і тільки якщо, зокрема, є ймовірність, що майбутні економічні вигоди, пов'язані з об'єктом, надійдуть до суб'єкта господарювання.

Під час визнання об'єкт основних засобів, який відповідає критеріям визнання активу, слід оцінювати за його собівартістю (п. 15 МСБО 16).

МСБО 16 не визначає одиницю оцінки для визнання, тобто з чого складається об'єкт основних засобів. Отже, потрібне судження при застосуванні критеріїв визнання до конкретних обставин суб'єкта господарювання. Можливо, буде доцільним об'єднати окремо незначущі об'єкти (наприклад, ливарні форми, інструменти і фарби) та застосовувати критерії до сукупної вартості (п. 9 МСБО 16).

Згідно з принципом визнання в п. 7 МСБО 16, суб'єкт господарювання не визнає в балансовій вартості об'єкта основних засобів витрати на щоденне обслуговування об'єкта. Навпаки, ці витрати визнаються в прибутку чи збитку, коли вони понесені. Витрати на щоденне обслуговування об'єкта, як правило, - це витрати на заробітну плату та витратні матеріали, а також це можуть бути витрати на незначні деталі. Призначення цих видатків часто визначають як "ремонти та технічне обслуговування" об'єкта основних засобів (п. 12 МСБО 16).