Державна фіскальна служба України, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), розглянула лист … щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором та нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок) та в межах компетенції повідомляє.

З 01 січня 2016 року набрав чинності Закон України від 24 грудня 2015 року № 909-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2016 році", яким внесено зміни до Кодексу, зокрема, в частині встановлення єдиної ставки податку на доходи фізичних осіб у розмірі 18 відс. та Закону України від 08 липня 2010 року № 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" (далі – Закон № 2464) в частині скасування утримання єдиного внеску із заробітної плати застрахованих осіб і встановлення єдиного внеску у розмірі 22 відс. до бази нарахування, визначеної ст. 7 Закону № 2464 та максимальної величини бази нарахування єдиного внеску.

Оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Кодексу, згідно з яким до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються, зокрема: доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту) (п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Кодексу), суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору (п.п. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 Кодексу) та пасивні доходи (крім зазначених у п.п. 165.1.41 п. 165.1 ст. 165 Кодексу) (п.п. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164 Кодексу).

Згідно з п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон № 2464.

Відповідно до п. 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464 єдиний внесок нараховується роботодавцями на суму нарахованої кожній застрахованій особі, зокрема:

заробітної плати за видами виплат, які включають основну і додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року № 108/95-ВР "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;

оплати перших п'яти днів тимчасової непрацездатності, що здійснюється за рахунок коштів роботодавця, та допомоги по тимчасовій непрацездатності, допомоги у зв'язку з вагітністю та пологами; допомоги або компенсації відповідно до законодавства.

Обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до Закону № 2464 нараховується єдиний внесок (частина друга ст. 9 Закону № 2464).

Нарахування єдиного внеску здійснюється в межах максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої Законом № 2464 (частина третя ст. 9 Закону № 2464). У грудні 2015 року максимальна величина бази нарахування єдиного внеску становила 23426 грн., у січні 2016 року – 34450 грн.

Частиною четвертою ст. 9 Закону № 2464 визначено, що обчислення єдиного внеску за минулі періоди здійснюється виходячи з розміру єдиного внеску, що діяв на день нарахування (обчислення, визначення) заробітної плати (доходу), на яку відповідно до Закону № 2464 нараховується єдиний внесок.

Щодо застосування ставки податку на доходи фізичних осіб та нарахування (утримання) єдиного внеску на суми відпускних, нарахованих та виплачених в грудні 2015 року за період січня 2016 року та суми лікарняних, нарахованих та виплачених у січні 2016 року, але за періоди 2015 року

Відповідно до п.п. 14.1.48 п.14.1 ст. 14 Кодексу заробітна плата для цілей розділу IV Кодексу – це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Якщо платник податку отримує доходи у вигляді заробітної плати за період її збереження згідно із законодавством, у тому числі за час відпустки або перебування платника податку на лікарняному, то з метою визначення граничної суми доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги, та в інших випадках їх оподаткування, такі доходи (їх частина) відносяться до відповідних податкових періодів їх нарахування (п.п. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Кодексу).

При цьому роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування, незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги (п.п. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Кодексу).

Водночас, згідно з п. 9 розд. ІV Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 № 435 (далі – Порядок № 435), на одну застраховану особу допускається декілька записів у таблиці 6 додатка 4 до Порядку № 435, якщо протягом одного звітного періоду застрахованій особі були здійснені нарахування виплат, у яких відрізняються база нарахування єдиного внеску та розміри ставок єдиного внеску, згідно із Законом № 2464 (додаток 2), а також, зокрема, якщо нарахування здійснювалися за поточні та майбутні (відпускні, допомога у зв'язку з вагітністю та пологами), за минулі (лікарняні, тимчасова непрацездатність, перебування у відпустці у зв'язку з вагітністю та пологами та нарахування сум заробітної плати (доходу) за виконану роботу (надані послуги), строк виконання яких перевищує календарний місяць.

Якщо нарахування заробітної плати здійснюється за попередній період, зокрема у зв'язку з уточненням кількості відпрацьованого часу, виявленням помилок, суми донарахованої заробітної плати включаються до заробітної плати місяця, у якому були здійснені такі донарахування.

Враховуючи викладене, якщо працівнику в грудні 2015 року нараховується сума відпускних за січень 2016 року, то нарахування і утримання єдиного внеску проводяться у розмірах єдиного внеску, що діяли на день нарахування такої відпустки.

При проведенні податковим агентом у січні 2016 року перерахунку податку на доходи фізичних осіб суми відпускних, нарахованих (виплачених) у грудні 2015 року за січень 2016 року, слід відносити до перехідного періоду січня 2016 року із застосуванням ставки податку 18 відс. та з урахуванням фактично утриманого єдиного внеску у грудні 2015 року.

Крім того, суми лікарняних, нарахованих і виплачених у січні 2016 року за місяці 2015 року, включаються при перерахунку до загального оподатковуваного доходу відповідних податкових періодів (місяців) 2015 року та оподатковуються за ставками, які діяли до 01.01.2016, тобто 15 (20) відсотків.

Разом з цим єдиний внесок на суму допомоги по тимчасовій непрацездатності, яка нарахована працівнику роботодавцем в 2016 році за періоди 2015 року, обчислюється виходячи з розміру єдиного внеску 22 відс., що діє на день її фактичного нарахування.