Міністерство фінансів України розглянуло в межах компетенції лист Національної асоціації страховиків України від 14.02.2023 № 3-165 щодо імплементації міжнародного Стандарту автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки (далі – Загальний стандарт звітності CRS або Стандарт) та надає інформацію з порушених у листі питань.

1. Якщо фізична особа ідентифікована як така, що має більше, ніж одну юрисдикцію резидентства (наприклад, має паспорт громадянина іншої держави і посвідку на постійне проживання в Україні), чи потрібно звітувати про такого власника рахунка в рамках Загального стандарту звітності CRS?

Щодо поняття резидентства для цілей оподаткування (податкового резидентства)

Резидентство для податкових цілей не завжди залежить від громадянства та від наявності дозволів на тимчасове або постійне проживання, таких як посвідка на проживання. Іноземець (громадянин іншої держави), який постійно проживає в Україні може бути податковим резидентом лише України. І, навпаки, громадянин України може бути резидентом іншої юрисдикції або одночасно бути резидентом України та ще однієї або кількох юрисдикцій. Правила визначення податкового резидентства встановлюються законодавством кожної юрисдикції. У разі виникнення ситуації подвійного резидентства (або у разі наявності понад двох резидентств) особа може мати право на застосування міжнародних договорів про уникнення подвійного оподаткування з метою визначення власного податкового статусу та уникнення подвійного оподаткування.

Визначення податкового резидентства особи для цілей застосування Загального стандарту звітності CRS є обов’язком Власника Рахунка-1. Підзвітна Фінансова Установа перевіряє документи, надані Власником Рахунка, з застосуванням стандартів належної обізнаності (див. відповідь на питання 2 далі).

___________

- 1 Терміни, що вживаються у цьому листі з великої літери, мають значення, надане їм у розділі II проекту Порядку застосування Загального стандарту звітності та належної перевірки інформації про фінансові рахунки, розробленого відповідно до пункту 39-3.1.4 статті - 39-3 Податкового кодексу України у редакції проекту Закону про внесення змін до Податкового кодексу України щодо імплементації міжнародного стандарту автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки (реєстр. номер № 8131 від 17.10.2022) (далі – Законопроєкт № 8131). Проект Порядку, Загальний стандарт звітності CRS та Коментар до нього розміщено на вебсторінці Мінфіну: https://mof.gov.ua/uk/crs-578.

Податкове резидентство, як правило, підтверджується індивідуальним податковим номером (tax identification number – TIN) або ІПН. Фізичні особи зазвичай є резидентами юрисдикцій, де вони постійно проживають. Як правило, організація вважається податковим резидентом у юрисдикції, якщо відповідно до законодавства цієї юрисдикції (включаючи податкові конвенції) організація сплачує або повинна сплачувати податок у цій юрисдикції за критерієм постійного місцезнаходження, місцем ефективного управління чи місцем реєстрації, або іншим подібним за природою критерієм, а не лише за критерієм отриманням доходів з джерелом походження в цій юрисдикції.

Термін "ІПН" означає ідентифікаційний номер платника податків (або функціональний еквівалент за відсутності ідентифікаційного номера платника податків). ІПН є унікальною комбінацією букв та/або цифр, що присвоюється юрисдикцією фізичній особі або організації та використовується для їх ідентифікації для цілей оподаткування відповідно до податкового законодавства цієї юрисдикції. Детальну інформацію про допустимі ІПН можна знайти на порталі автоматичного обміну інформацією Організації економічного співробітництва та розвитку (далі – ОЕСР). Деякі юрисдикції не видають ІПН. Однак ці юрисдикції часто використовують інший номер з високим ступенем захисту з еквівалентним рівнем ідентифікації ("функціональний еквівалент"). Прикладами такого типу номерів для фізичних осіб є номер соціального забезпечення / страхування, ідентифікаційний номер / код громадянина (особи) / службовий код (номер) та реєстраційний номер резидента.

Звертаємо увагу на те, що Загальний стандарт звітності CRS містить різні правила для встановлення приналежності особи до певної юрисдикції як податкового резидента для "Нових Рахунків" та для "Існуючих Рахунків":

1) щодо Нових Рахунків, відкритих, починаючи з 01.07.2023 (якщо іншу дату не буде встановлено законом), застосовуються правила розділів IV та VI Стандарту (їм відповідають розділи VI та VIII проекту Порядку-1): потрібно отримати від власника рахунка документ самостійної оцінки, в якому буде визначено всі юрисдикції резидентства з відповідними ІПН. Зі зразками документів самостійної оцінки можна ознайомитись за посиланням: https://mof.gov.ua/uk/sample_forms_of_self-certifications;

2) щодо Існуючих Рахунків, які є відкритими станом на 30.06.2023 (якщо іншу дату не буде встановлено законом), застосовуються правила розділів III та V Стандарту (їм відповідають розділи V та VII проекту Порядку). На відміну від Нових Рахунків для Існуючих Рахунків отримання документів самостійної оцінки не є обов’язковим. Детальніше про порядок застосування правил належної комплексної перевірки можна ознайомитись у матеріалах за посиланням: https://mof.gov.ua/storage/files/EU4PFM_MinFin_інформаційний_бюлетень.pdf.

Щодо визначення рахунків, які потрібно включати до звіту про підзвітні рахунки

Під час імплементації Стандарту Україна застосовує "ширший підхід", який передбачає, що Підзвітні Фінансові Установи (далі – ПФУ) зобов’язані застосовувати заходи належної комплексної перевірки до всіх фінансових рахунків, навіть якщо вони належать особам, інформація про яких не буде включатися до звіту про підзвітні рахунки.

"Ширший підхід" реалізовано у статті - 39-3 Податкового кодексу України (у редакції Законопроєкту № 8131) та у проекті Порядку, а саме у визначенні терміна "Підзвітна Юрисдикція":

Термін "Підзвітна Юрисдикція" означає: 1) для цілей здійснення процедур належної комплексної перевірки фінансових рахунків – будь-яка юрисдикція, інша ніж Україна та Сполучені Штати Америки; 2) для цілей подання звіту про підзвітні рахунки за певний звітний період – будь-яка юрисдикція, яка була включена до переліку Підзвітних Юрисдикцій у будь-який час протягом такого звітного періоду, за який подається звіт про підзвітні рахунки. До переліку Підзвітних Юрисдикцій включаються Юрисдикції-Учасниці, яким Державна податкова служба України зобов’язана надавати інформацію, визначену у розділі II Багатосторонньої угоди компетентних органів про автоматичний обмін інформацією про фінансові рахунки. Перелік Підзвітних Юрисдикцій оприлюднюється на офіційному вебсайті (вебпорталі) Державної податкової служби України.

Термін "Юрисдикція-Учасниця" означає будь-яку юрисдикцію, яка: 1) є стороною Багатосторонньої угоди компетентних органів про автоматичний обмін інформацією про фінансові рахунки, відповідно до якої вона зобов’язана надавати Компетентному органу (ДПС) інформацію, визначену у розділі II вказаної угоди; та 2) яка включена до переліку Юрисдикцій-Учасниць. До переліку Юрисдикцій-Учасниць включаються юрисдикції, для яких Багатостороння угода компетентних органів про автоматичний обмін інформацією про фінансові рахунки вважається такою, що почала діяти стосовно України відповідно до пункту 1(h) розділу 1 вказаної угоди, протягом звітного періоду. Перелік Юрисдикцій-Учасниць оприлюднюється на офіційному вебсайті (вебпорталі) Компетентного Органу (ДПС).

Отже, під час здійснення належної комплексної перевірки (due diligence) потрібно буде визначати резидентство всіх клієнтів, незалежно від того, чи є вони резидентами країн, включених до переліку Підзвітних Юрисдикцій, чи ні.

До звіту про підзвітні рахунки включаються відомості лише про ті рахунки, які є підзвітними рахунками для резидентів юрисдикцій, які буде включено до переліку Підзвітних Юрисдикцій, опублікованому на вебпорталі ДПС.

Якщо Власником Рахунка є фізична особа – резидент України, ПФУ зобов’язана отримати від власника рахунка письмове підтвердження (у складі документації AML/KYC або в окремому документі самостійної оцінки CRS) про те, що в особи немає статусу податкового резидента жодної іншої юрисдикції, крім України. Якщо власник рахунка є "американською особою" для цілей FATCA, може виникнути необхідність додатково отримати від такої особи документ самостійної оцінки для цілей FATCA.

2. Якщо у юридичної особи – резидента кінцеві бенефіціарні власники відсутні згідно з наданим схематичним зображенням структури власності та інформації з публічних (відкритих) джерел даних, водночас усі засновники мають рівні частки (менше 25 %) і є нерезидентами юрисдикції країни – учасниці CRS. Чи потрібно у такому випадку звітувати про такого власника рахунка в рамках Загального стандарту звітності CRS?

Щодо необхідності перевірки податкового статусу організації як власника рахунка

Відповідно до пункту 1.5.1 розділу II проекту Порядку (розділ VIII Стандарту) термін "Власник Рахунка" означає особу, зазначену чи ідентифіковану як власник Фінансового Рахунка Фінансовою Установою, що веде такий рахунок. Особа (інша ніж Фінансова Установа), що володіє Фінансовим Рахунком в інтересах чи на користь іншої особи, діючи в якості агента, кастодіана, довіреної особи, особи з правом підпису, інвестиційного радника чи посередника, не вважається такою, що є власником рахунка для цілей цього Порядку, а відповідна інша особа вважається власником такого рахунка. У випадку Договору Страхування з Викупною Сумою або Договору Ануїтету, Власник Рахунка – це будь-яка особа, яка має право доступу до Викупної Суми чи право змінювати бенефіціара за договором. Якщо жодна особа не може мати право доступу до Викупної Суми чи право змінити бенефіціара, то Власником Рахунка є будь-яка особа, що названа власником у договорі, а також будь-яка особа з правом на отримання виплати згідно з умовами такого договору. Після закінчення терміну дії Договору Страхування з Викупною Сумою або Договору Ануїтету кожна особа, яка має право отримувати виплату за таким договором, вважається Власником Рахунка.

Організація (наприклад, страхувальник за договором страхування) може вважатись Власником Рахунка, якщо вона має право доступу до (право вимоги щодо) Викупної Суми чи право змінювати вигодонабувача (бенефіціара) за договором. Якщо жодна особа не може мати право доступу до Викупної Суми чи право змінити бенефіціара, то Власником Рахунка є будь-яка особа, що названа власником у договорі, а також будь-яка особа з правом на отримання виплати згідно з умовами такого договору. Отже, організація, яка є страхувальником, може бути визначена як Власник Рахунка для цілей Стандарту, якщо така Організація має набір прав за договором, які визначені вище.

Якщо організація не відповідає визначенню "Власника Рахунка" (не має відповідного набору прав за договором страхування), вона (організація) не вважається Власником Рахунка та не підлягає належній комплексній перевірці за правилами Стандарту.

Щодо підзвітності рахунка, власником якого є організація

Якщо Власником Рахунка є Організація, такий фінансовий рахунок може бути підзвітним як для Організації (якщо Організація є резидентом іншої юрисдикції, ніж Україна), так і для Контролюючих Осіб такої Організації.

Якщо Власником Рахунка є Організація (зокрема, якщо Організація є резидентом України), яка є Пасивною Нефінансовою Організацією (далі – НФО), ПФУ потрібно визначити статус податкового резидентства всіх Контролюючих Осіб (КБВ) організації. Для цього у випадках, визначених проектом Порядку, ПФУ зобов’язана забезпечити отримання документів самостійної оцінки CRS від або щодо контролюючих осіб усіх власників рахунків – Пасивних НФО.

Якщо серед КБВ Пасивної НФО є резиденти інших юрисдикцій, рахунок Організації може бути підзвітним також і для юрисдикції резидентства КБВ.

Щодо визначення рахунків, які підлягають включенню до звіту про підзвітні рахунки, див. коментарі до питання 1 вище. До звіту про підзвітні рахунки включаються лише ті рахунки, які є підзвітними для резидентів юрисдикцій (власників рахунків та/або КБВ організацій власників рахунків), що включені до переліку Підзвітних Юрисдикцій.

Які документи визначають КБВ організації для цілей Стандарту?

Стандарт не регулює порядок визначення КБВ організацій та дозволяє покладатись у цьому питанні на інформацію, отриману ПФУ для виконання обов’язків, передбачених законодавством про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, або фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення (пункт 39-3.2 статті - 39-3 Податкового кодексу України у редакції законопроєкту № 8131).

За загальним правилом ПФУ має право покладатись на документи самостійної оцінки або документальні докази, надані власником рахунка (або його контролюючою особою). Під час перевірки документів самостійної оцінки клієнта підзвітна фінансова установа повинна керуватись принципами належної обізнаності, викладеними у пункті A Розділу VII Стандарту (пункт 1 розділу IX проекту Порядку): ПФУ не може покладатися на документ самостійної оцінки або документальний доказ, якщо ПФУ знає або є всі підстави вважати, що документ самостійної оцінки чи документальний доказ є неточним або недостовірним. Ці вимоги застосовуються також до інших документів (документації), які використовуються ПФУ для перевірки фінансових рахунків організацій (зокрема документи AML/KYC, на які ПФУ покладається для визначення КБВ організації).

Підзвітна фінансова установа має підстави вважати, що документ самостійної оцінки чи документальний доказ є неточним або недостовірним, якщо їй відомі відповідні факти або твердження, що містяться у документі самостійної оцінки або іншій документації, включаючи професійне судження відповідних менеджерів по роботі з клієнтами (за наявності таких) (див. пункти 38 – 42 та 50 коментаря до Розділу III Стандарту), і ці відомості є такими, що розсудлива особа, яка перебуває на відповідній посаді підзвітної фінансової установи може поставити під сумнів заявлене твердження. Також підзвітна фінансова установа має підстави вважати, що документ самостійної оцінки чи документальний доказ є неточним або недостовірним, якщо в документації або у файлах рахунків підзвітної установи є інформація, яка суперечить твердженню особи щодо її статусу.

У підпункті 39-3.2 статті - 39-3 Податкового кодексу України у редакції законопроєкту № 8131 передбачено, які дії повинна вчинити підзвітна фінансова установа у разі виявлення неточності або недостовірності даних у поданому клієнтом документі самостійної оцінки. Підзвітна фінансова установа зобов’язана отримати дійсний документ самостійної оцінки, або документи, що підтверджують відомості у раніше поданому документі самостійної оцінки. Якщо клієнт не усуває сумніви підзвітної фінансової установи щодо точності або достовірності раніше наданого документа самостійної оцінки, підзвітна фінансова установа має право припинити договірні відносини з клієнтом в односторонньому порядку.

Підзвітна фінансова установа також може попередити клієнта про відповідальність за подання недостовірних відомостей щодо податкового статусу для встановлення підзвітності рахунка (див. статтю - 118-1 Податкового кодексу України у редакції законопроєкту № 8131).

Отже, ПФУ може покладатись на інформацію щодо КБВ Власника Рахунка – Пасивної НФО, надану таким Власником Рахунка, якщо у ПФУ немає підстав вважати, що надані відомості неточні або недостовірні.

3. Чи потрібно звітувати про осіб, з якими були встановлені ділові відносини протягом звітного періоду, але станом на дату подання звіту у них завершився термін дії договору?

Звітним періодом для цілей застосування Стандарту є календарний рік. Якщо фінансовий рахунок був відкритий і припинений (закритий) протягом одного календарного року та цей рахунок є підзвітним рахунком, інформація про рахунок включається до звіту про підзвітні рахунки за цей рік, але рахунок позначається у звіті як "закритий рахунок". Звіт про підзвітні рахунки за звітний календарний рік X подається до 1 липня наступного календарного року (тобто до 01 липня року X + 1).

Якщо рахунок, який є підзвітним рахунком, було відкрито протягом календарного року X, а закрито у наступному календарному році (X + 1), такий рахунок повинен бути відображений у звітах про підзвітні рахунки за обидва звітні роки (за рік X та за рік X + 1). У першому звіті вартість рахунка та інші дані щодо рахунка вказуються на 31 грудня звітного року, а в другому звіті – на дату закриття рахунка (див. розділ III проекту Порядку).

4. Щодо терміна "Визначена страхова компанія" просимо уточнити, чи такими є лише страховики, що здійснюють страхування життя (тобто страховики, які згідно з новою редакцією Закону України "Про страхування" отримали ліцензію на класи страхування життя)?

Згідно з підпунктом A(8) Розділу VIII Стандарту (див. також п. 1.1.8 розділу II проекту Порядку) термін "Визначена Страхова Компанія" означає будь-яку Організацію, яка є страховою компанією (або холдинговою компанією страхової компанії), яка укладає або зобов’язана здійснювати платежі відповідно до Договору Страхування з Викупною Сумою або Договору Ануїтету.

Відповідно до пункту 2 розділу I проекту Порядку норми цього Порядку застосовуються та тлумачаться відповідно до Загального стандарту звітності CRS, що включає коментар до нього (зі змінами та доповненнями), який підлягає оприлюдненню на офіційному вебпорталі Державної податкової служби України (далі – ДПС) англійською мовою з його перекладом державною мовою. У разі невідповідності тексту перекладу тексту коментаря до Загального стандарту звітності CRS для врегулювання розбіжностей застосовується текст коментаря англійською мовою.

Отже, для тлумачення термінів, визначених Стандартом, може застосовуватись коментар до нього. Текст коментаря розміщено за посиланням: https://mof.gov.ua/uk/crs-578.

Згідно з пунктом 23 коментаря до розділу VIII Стандарту "страхова компанія" є Організацією (i), яка регулюється як страховий бізнес відповідно до законів, нормативно-правових актів або практики будь-якої юрисдикції, в якій ця Організація здійснює свою комерційну діяльність; (ii) валовий дохід якої (наприклад, валова сума страхових премій і валовий дохід від інвестицій), одержаний від страхування, перестрахування та Договорів Ануїтету за попередній календарний рік перевищує 50 % від загального валового доходу за такий рік; або (iii) сукупна вартість активів якої, пов’язаних зі страхуванням, перестрахуванням та Договорами Ануїтету, на будь-який момент попереднього календарного року перевищує 50 % від загальної суми активів на будь-який момент упродовж такого року.

З огляду на зазначене, для цілей Стандарту страховою компанією є страховики, які здійснюють страхову діяльність на території України згідно із Законом України від 07.03.96 № 85/96-ВР "Про страхування" (далі – Закон про страхування).

Для того, щоб класифікувати страхову компанію (страховика) як "Визначену Страхову Компанію" для цілей Стандарту (Підзвітною Фінансовою Установою є не будь-яка страхова компанія, а лише Визначена Страхова Компанія), необхідно виконання однієї з таких умов:

1) Страховик сам укладає Договори Страхування з Викупною Сумою або Договори Ануїтету, або

2) Страховик (або його холдингова компанія) зобов’язаний здійснювати платежі відповідно до Договору Страхування з Викупною Сумою або Договору Ануїтету.

Відтак, визначення страховика як Фінансової Установи (Визначеної Страхової Компанії) для цілей Стандарту прямо випливає з виду страхових послуг (продуктів), які він надає, або з наявності зобов’язання здійснювати виплати за такими продуктами. Визначеною Страховою Компанією є лише той страховик (або інша Організація), який веде "Фінансові Рахунки" у значення Стандарту. Фінансовими Рахунками є "Договір Страхування з Викупною Сумою" або "Договір Ануїтету".