З метою налагодження ефективного контролю за станом та порядком формування інформаційних довідок про результати перевірок достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість при складанні реєстру про відшкодування ПДВ на поточні рахунки платників Державна податкова адміністрація України проаналізувала даний напрямок роботи та повідомляє таке.

На даний час інформація про результати перевірок відшкодування податку на додану вартість (далі - довідка), яка надається у текстовому форматі, у переважній більшості є копією зі сторінок актів/довідок виїзних позапланових перевірок, що не відповідає вимогам листа ДПА України від 05.08.2008 р. N 15779/7/23-2017 та не відображає реальний стан опрацювання достовірності заявлених показників. Відповідно, така інформація може бути досить об'ємною, в окремих випадках сягає до 80 сторінок. При цьому не приділяється належна увага висвітленню даних, що відображають об'єктивність подання пропозицій стосовно бюджетного відшкодування податку на додану вартість відповідним підприємствам.

Зокрема, у переважній більшості довідка не містить інформації стосовно повноти відображення податкових зобов'язань та достовірності нарахування податкового кредиту.

Відповідно до пп. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України від 03.04.97 р. N 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (далі - Закон) сума податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

Тобто сума податку, яка підлягає відшкодуванню з бюджету, не може перевищувати різниці значень податкового кредиту і податкових зобов'язань кожного окремого звітного періоду. Декларування такої різниці відбувається у рядку 18.2 розділу III податкової декларації з податку на додану вартість та є необхідною, але не достатньою умовою.

Сума визначеного від'ємного значення, за винятком врахованої у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні періоди з податку на додану вартість, зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 22.2 податкової декларації поточного звітного періоду).

Лише за умови, що у наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з підпунктом 7.7.1 пункту 7.7, має від'ємне значення, бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів (послуг) (пп. 7.7.2 п. 7.7 статті 7 Закону).

Тобто для отримання права на бюджетне відшкодування:

від'ємне значення різниці податкових зобов'язань та податкового кредиту окремого звітного періоду повинно хоча б частково зберегтися за наслідками наступних податкових періодів (не бути погашеним додатними податковими зобов'язаннями наступних періодів);

таке від'ємне значення повинно бути оплачено постачальникам товарів (послуг).

Таким чином, під час здійснення перевірок з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість опрацюванню підлягають податкові декларації з ПДВ за поточний та попередній (попередні) звітні періоди.

У ході таких перевірок визначається структура як податкового кредиту, так і податкових зобов'язань (при цьому більш поглибленого опрацювання потребують складові податкового кредиту, оскільки одним з обов'язкових заходів при перевірці є відстеження ланцюгів постачання щодо контрагентів, залучених до схеми формування бюджетного відшкодування).

Питання повноти відображення податкових зобов'язань та достовірності нарахування податкового кредиту особливої актуальності набуває при наявності операцій з поставки на митній території України, що оподатковуються за ставкою 20 відсотків, оскільки при частковому підтверджені податкового кредиту право на бюджетне відшкодування виникає лише у випадку, коли така частка перевищує нараховану (та підтверджену) суму податкових зобов'язань.

У таблиці 1 наведено показники рядків декларації ТОВ "А" за звітні періоди вересень 2009 року (період, в якому різниця між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту з ПДВ поточного звітного (податкового) періоду має від'ємне значення) - жовтень 2009 року (наступний податковий період, в якому заявлено суму до бюджетного відшкодування).

Проводимо розрахунок.

1. Сума податкового кредиту, що зарахована в погашення податкових зобов'язань поточного звітного (податкового) періоду (вересень 2009 року) (ПКз), дорівнює 200 грн.

2. Залишок від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (жовтень 2009 року) (ЗПК), - 40 грн.

Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту жовтня 2009 року (ПЗР) - 10 грн.

Тобто сума залишку від'ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, який включений до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, що зарахована в погашення додатного податкового зобов'язання наступного податкового періоду (ЗПКз), дорівнює 10 грн.

3. Залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (жовтень 2009 року): 40 (ЗПК) - 10 (ПЗР) = 30 грн.

Таким чином, лише при підтвердженні податкового кредиту вересня у сумі більшій 210 грн. (ПКз + ЗПКз), за умови підтвердження а) податкових зобов'язань вересня та жовтня, б) податкового кредиту жовтня, можна розглядати питання щодо підтвердження та, відповідно, подання пропозицій стосовно бюджетного відшкодування.

Разом з тим, якщо платником постійно здійснюються операції з реалізації товарів (послуг) виключно за нульовою ставкою, в тому числі експортні, то за відсутності нарахованих податкових зобов'язань відшкодуванню фактично підлягає сума, що відповідає сумі податкового кредиту з ПДВ. У такому випадку першим етапом перевірки є підтвердження правомірності застосування нульової ставки податку.

У разі якщо при розрахунку суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість враховано значення рядка 26 податкової декларації, то часткове підтвердження такої суми здійснюється після підтвердження: податкового зобов'язання та податкового кредиту у звітному періоді, коли така сума була включена до складу податкового кредиту (відповідно до даних додатка 2 до податкової декларації); податкових зобов'язань та податкових кредитів наступних звітних (податкових) періодів.