З метою впорядкування питання встановлення загрози виникнення податкового боргу та забезпечення комплексного аналізу фінансового стану підприємств, які звертаються до податкових органів з питання розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань, Державною податковою адміністрацією України розроблено Методичні рекомендації щодо встановлення загрози виникнення податкового боргу та проведення аналізу фінансового стану підприємств, які звертаються до податкових органів з питання розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань (далі - Методичні рекомендації, додаються).

Зазначені Методичні рекомендації передбачають встановлення загрози виникнення податкового боргу підприємства-заявника, оцінки його фінансово-господарської діяльності, платоспроможності, фінансової стійкості та тенденцій динаміки основних показників діяльності підприємства. Підлягають аналізу також заходи, які підприємство планує реалізувати для виконання розстрочених (відстрочених) зобов'язань.

Методичні рекомендації застосовуються при розгляді звернень платників податків, які ведуть господарську діяльність та мають необхідні для проведення аналізу форми звітності. При цьому аналіз фінансового стану заявника здійснюється по єдиній формі без урахування розміру податкових зобов'язань до розстрочення (відстрочення).

<...>

1.1. Ці Методичні рекомендації розроблено для оцінки фінансово-господарського стану підприємств з метою прийняття рішення щодо розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань.

Основні засади розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань визначені ст. 14 Закону України від 21.12.2000 року N 2181 "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами".

Юридичні особи, їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, що не мають статусу юридичної особи, на яких згідно з законами покладено обов'язок утримувати та/або сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі), пеню та штрафні санкції, мають право звернутися до податкового органу з заявою про розстрочення або відстрочення податкових зобов'язань.

До заяви підприємство додає економічне обґрунтування, яке складається з аналізу фінансового стану; графіку погашення розстрочених (відстрочених) сум; розрахунків прогнозних доходів платника, що гарантують виконання графіка погашення, а також інформацію про забезпечення виконання розстрочених (відстрочених) податкових зобов'язань.

Підставою для розстрочення податкових зобов'язань платника податків є надання ним достатніх доказів щодо існування загрози виникнення податкового боргу, а також економічного обґрунтування, яке свідчить про можливість погашення податкових зобов'язань та/або збільшення податкових надходжень до відповідного бюджету внаслідок застосування режиму розстрочення, протягом якого відбудуться зміни політики управління виробництвом чи збутом такого платника податків.

Підставою для відстрочення податкових зобов'язань платника податків є надання ним достатніх доказів щодо дії обставин непереборної сили, що призвели до загрози виникнення податкового боргу та/або банкрутства такого платника податків, а також економічного обґрунтування, яке свідчить про можливість погашення податкових зобов'язань та/або збільшення податкових надходжень до відповідного бюджету внаслідок застосування режиму відстрочення, протягом якого відбудуться зміни політики управління виробництвом чи збутом такого платника податків.

1.2. Терміни, що вживаються в цих Методичних рекомендаціях, мають таке значення:

- загроза виникнення податкового боргу - характеристика фінансового стану підприємства на момент настання граничного терміну сплати податкових зобов'язань, яка свідчить про неспроможність підприємства розрахуватися у повному обсязі за своїми податковими зобов'язаннями та погасити наявний податковий борг;

- платоспроможність - спроможність підприємства у визначені терміни сплати самостійно виконувати свої зобов'язання, в тому числі перед бюджетом зі сплати податків і зборів (обов'язкових платежів);

- фінансова стійкість підприємства - ступінь забезпечення власним капіталом для ефективного ведення діяльності;

- забезпечення податкового кредиту - аналіз наявності оборотних активів та реалістичності прогнозованих основних економічних показників підприємства на період дії розстрочення (відстрочення).

1.3. За результатами проведення аналізу визначаються:

- загроза виникнення податкового боргу підприємства;

- оцінка фінансово-господарської діяльності підприємства, його платоспроможності;

- фінансова стійкість та тенденції щодо динаміки основних показників діяльності підприємства;

- достатність заходів, які планується реалізувати для виконання розстрочених зобов'язань.

1.4. Об'єктом аналізу є фінансові, виробничі та інвестиційні показники діяльності підприємства.

1.5. Суб'єктами аналізу є власники, органи, уповноважені управляти майном, керівництво підприємства та податкові органи.

За результатами розгляду документів та аналізу фінансово-господарського стану підприємства-заявника керівник (його заступник) органу державної податкової служби в місячний термін від дати подання заяви або приймає рішення про розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань, або відмовляє платнику в розстроченні (відстроченні) в письмовій формі з викладенням причин відмови.

2.1. Основними джерелами інформації для проведення аналізу є:

- баланс підприємства ( форма N 1) ;

- звіт про фінансові результати ( форма N 2) ;

- звіт про рух грошових коштів ( форма N 3) ;

- фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва ( стандарт бухгалтерського обліку N 25) ;

- фінансова звітність, встановлена законом для окремих категорій підприємств (приватні, сільськогосподарські підприємства, підприємства з іноземними інвестиціями, бюджетні, неприбуткові підприємства та організації тощо);

- декларації (розрахунки) платежів до бюджету, які стали підставою для нарахування податкового зобов'язання;

- акти перевірок контролюючих органів, які стали підставами для нарахування податкових зобов'язань;

- заходи підприємства щодо підвищення рівня платоспроможності та фінансової стійкості;

- прогноз доходів підприємства на термін дії розстрочення (відстрочення);

- величина активів на дату звернення, що відповідає рядкам балансу 220, 230 та 240;

- значення величин довгострокового та короткострокового залученого капіталу;

- дані облікової системи органів державної податкової служби щодо стану розрахунків платників з бюджетом.

В разі потреби можуть бути використані додатково:

- звіт про власний капітал ( форма N 4) ;

- примітки до річної фінансової звітності ( форма N 5) ;

- звіт про наявність та рух основних фондів, амортизацію (знос) ( форма N 11-ОЗ) ;

- обстеження технологічних інновацій промислового підприємства ( форма N 1-інновація) ;

- звіт про фінансові результати і дебіторську та кредиторську заборгованість ( форма N 1-Б) ;

- інша інформація, необхідна для якісного здійснення аналізу та виявлення резервів виробництва.

Інформація надається станом на перше число місяця, в якому подається звернення про розстрочення (відстрочення). В разі, якщо цей місяць є проміжним між періодами надання офіційної квартальної фінансової звітності, надаються копії такої звітності за попередній звітний квартал, а також додатково - розраховані підприємством за тими ж формами показники станом на перше число місяця направлення запиту.

2.2. Після проведення аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства-заявника складається висновок, який повинен мати такі основні розділи:

- загальна характеристика діяльності підприємства (назва, статус та інші реєстраційні дані, структура власників, основні узагальнюючі показники діяльності підприємства за поточний та минулий роки тощо);

- висновок щодо існування загрози виникнення податкового боргу з наведенням обґрунтувань;

- оцінка фінансово-господарського стану (фінансова, виробнича та інвестиційна діяльність) та висновок щодо платоспроможності або неплатоспроможності підприємства;

- оцінка резервів підвищення ефективності функціонування підприємства та висновок про фінансову стійкість підприємства;

- оцінка забезпечення податкового кредиту;

- узагальнюючий висновок про доцільність застосування режиму розстрочення.

3.1. Загроза виникнення податкового боргу

Оцінка загрози виникнення податкового боргу базується на аналізі звітних даних підприємства на момент звернення до податкового органу із заявою про розстрочення (відстрочення) податкових зобов'язань та окремих прогнозних показників фінансово-господарської діяльності з моменту звернення до граничного терміну сплати податкових зобов'язань.

Встановити загрозу непогашення податкових зобов'язань можливо при порівнянні наявних у підприємства високоліквідних оборотних активів з сумою податкових зобов'язань.

Коефіцієнт загрози виникнення податкового боргу (Кз):

Ал - високоліквідні активи (поточні фінансові інвестиції, грошові кошти та їх еквіваленти), наявні у платника податків на момент подання заяви про розстрочення. Вираховується як сума активів на дату звернення, що відповідають рядкам балансу 220, 230 та 240, і мають бути надані платником податків додатково;

Кн - грошові кошти, які надійдуть з моменту подання заяви до настання граничного терміну сплати податкових зобов'язань;

Зпб - загальна сума поточних податкових зобов'язань платника податків з усіх податків, зборів (обов'язкових платежів), термін сплати яких припадає на той же податковий період, що і податкове зобов'язання, яке платник просить розстрочити; сума податкового боргу (в тому числі розстроченого, за яким терміни сплати припадають на період дії нового розстрочення) на момент звернення, а також сума заборгованості по зарплаті.

Крім того, необхідно враховувати інші першочергові зобов'язання платника податків, виконання яких може впливати на погашення розстроченого податкового зобов'язання, зокрема суму раніше розстрочених податкових зобов'язань, терміни сплати яких настануть протягом дії нового розстрочення.

Грошові кошти, які можуть надійти з моменту подання заяви до настання граничного терміну сплати податкових зобов'язань (Кн), розраховуємо наступним чином:

Вп - дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (рядок 010 звіту про фінансові результати (форма 2 балансу) по графі 3);

Тп - кількість днів звітного періоду;

Тд - кількість днів з моменту подання заяви до настання граничного терміну сплати податкових зобов'язань включно.

При значенні Кз більше одиниці підприємство забезпечено високоліквідними оборотними активами для виконання податкових зобов'язань та погашення податкового боргу, отже з аналізу звітних даних та розрахункових показників орган державної податкової служби може встановити відсутність загрози виникнення податкового боргу.

При необхідності підприємство може надати інформацію про очікуване надходження коштів в рахунок погашення дебіторської заборгованості у період до граничного терміну сплати, у якій були б враховані особливості фінансової діяльності підприємства.

А саме, підприємство має додатково пояснити рух грошових коштів та поточних фінансових інвестицій і надати відповідні обґрунтування, розрахунки, а також розшифрувати структуру дебіторської заборгованості з наданням відомостей про чинники, які унеможливлюють її своєчасне отримання. На підставі цих даних заявник має скласти висновок про неможливість виконання податкових зобов'язань.

Податковий орган розглядає цей висновок разом з розрахунками і в разі визнання їх належно обґрунтованими за результатами аналізу встановлює наявну загрозу виникнення податкового боргу.

В разі, якщо підприємство не в змозі надати вищезазначені обґрунтування, податковий орган визнає відсутність такої загрози, що є підставою для відмови у наданні відтермінування сплати податкового зобов'язання.

Приклад розрахунку загрози непогашення податкових зобов'язань

15.01.2009 підприємство звернулося з проханням розстрочити податкові зобов'язання з податку на додану вартість (за терміном сплати 30.01.2009) на суму 3125 тис. грн. Крім того, у цьому ж податковому періоді за іншими платежами платник має сплатити до бюджету ще 900 тис. грн. Сума податкового боргу на момент звернення складає 450 тис. грн., крім того настануть терміни сплати розстроченого податкового боргу на суму 50 тис. грн. Сума розстрочених податкових зобов'язань, терміни сплати яких припадають на період дії нового розстрочення - 100 тис. грн. Заборгованості по виплаті зарплати підприємство не має.

При цьому за інформацією підприємства станом на 15.01.2009 грошових коштів (в національній та іноземній валюті) рахувалося в сумі 3641 тис. грн.

Встановлюємо, чи існує загроза виникнення податкового боргу.

Визначаємо обсяги грошових коштів, що можуть надійти на рахунки підприємства, в тому числі за реалізовану продукцію:

Визначаємо коефіцієнт загрози виникнення податкового боргу:

Оскільки Кз більше 1, підприємство забезпечено ресурсами для погашення податкових зобов'язань.

В даному випадку підприємство має аргументовано пояснити причини, які не дозволять йому отримати 2208 тис. грн. від реалізації продукції чи іншої звичайної діяльності, та вивести ці показники самостійно з урахуванням наявних ризиків.

Наприклад, одного з основних дебіторів підприємства визнано банкрутом, і судом оголошено мораторій на задоволення вимог кредиторів. Доля цього кредитора у загальному надходженні дебіторської заборгованості складала у минулі періоди 30%, тому сума, яку передбачається отримати від дебіторів, на третину зменшиться і складе 1472 тис. грн.

Крім того, у одного з контрагентів підприємства наступили фінансові ускладнення внаслідок форс-мажорних обставин, тому у даному періоді він не здійснить розрахунків за поставлену продукцію. Доля цього контрагента складає 28%, тому надходження за продукцію складуть не 2208 тис. грн., а 1590 тис. грн., а коефіцієнт загрози виникнення податкового боргу при таких значеннях складе 99,4%, тобто загроза фактично існує.

3.2. Оцінка платоспроможності підприємства

Оцінка платоспроможності підприємства здійснюється для встановлення можливості погашення підприємством податкових зобов'язань.

Визначимо коефіцієнт покриття як відношення всієї суми оборотних активів до короткострокових зобов'язань.

Коефіцієнт покриття (Кп) показує платіжні можливості підприємства на період, що дорівнює середній тривалості одного обороту всіх оборотних засобів, за умови своєчасних розрахунків дебіторів, реалізації готової продукції та продажу, в разі потреби, матеріальних оборотних засобів. Оптимальне значення Кп не менше 2 означає, що на кожну грошову одиницю короткострокових зобов'язань приходиться 2 одиниці оборотних засобів.

Коефіцієнт визначаємо як суму оборотних активів (рядок 260 балансу) та витрат майбутніх періодів в межах поточного року (рядок 270), поділену на суму поточних зобов'язань (рядок 620), забезпечення наступних витрат і платежів в межах поточного року (рядок 430) та доходів майбутніх періодів в межах поточного року (рядок 630):

Підприємство повинно надати очікувані за період дії розстрочки (відстрочки) зміни обсягів оборотних активів та зобов'язань, які покращать платоспроможність підприємства.

Наприклад, підприємство може надати копії господарських договорів (контрактів), за якими передбачено отримати кошти або інші активи, відомості про майбутні кредити банків або фінансових організацій, позики з бюджету тощо.

Якщо коефіцієнт покриття знаходиться в допустимих межах, аналізуємо відношення суми грошових коштів та їх еквівалентів, поточних фінансових інвестицій та реальної короткострокової дебіторської заборгованості до короткострокових зобов'язань (коефіцієнт загальної ліквідності).

Коефіцієнт загальної ліквідності (Кзл) характеризує очікувану платоспроможність підприємства на період, що дорівнює середній тривалості одного обороту дебіторської заборгованості за умови своєчасного погашення дебіторської заборгованості. Значення Кзл має бути не менше 1 і показує, скільки відсотків своїх боргів підприємство зможе сплатити, а скільки перейдуть до розряду прострочених.

Коефіцієнт визначаємо як суму векселів одержаних (рядок 150), чистої реалізаційної вартості дебіторської заборгованості (рядок 160), дебіторської заборгованості за розрахунками (рядки з 170 по 220), грошових коштів та інших оборотних активів (рядки з 230 по 250 включно), поділену на суму поточних зобов'язань (рядок 620), забезпечення наступних витрат і платежів в межах поточного року (рядок 430) та доходів майбутніх періодів в межах поточного року (рядок 630):

Уразі негативної динаміки платоспроможності підприємства, а також в разі, якщо значення коефіцієнтів платоспроможності (Кп та Кзл) нижчі граничних рівнів, необхідно проаналізувати заходи, які передбачено вжити підприємством протягом дії розстрочення. Зокрема, це можуть бути заходи щодо:

- виконання в повному обсязі фінансового плану чи виробничої програми;

- підвищення оборотності оборотних активів;

- зменшення обсягів дебіторської заборгованості та запасів;

- збільшення прибутку підприємства;

- організаційні зміни;

- зменшення витрат тощо.

Для оцінки платоспроможності підприємства, яке звернулося за розстроченням податкових зобов'язань, значення коефіцієнта загальної ліквідності не має бути визначальним, оскільки його негативне значення тільки підтверджує загрозу виникнення податкового боргу, що є підставою для розстрочення податкових зобов'язань платника податків.

Підтвердженням реальності досягнення запланованих підприємством заходів є позитивна динаміка коефіцієнта покриття та коефіцієнта загальної ліквідності за останній та передостанній звітні періоди. Позитивна динаміка (збільшення значень коефіцієнтів) вказує на покращення платоспроможності підприємства.

Зростання цих показників порівняно з відповідним періодом минулого року свідчить про наявність позитивних змін і потенційних джерел для підвищення платоспроможності підприємства.

Приклад оцінки платоспроможності підприємства

Відповідно до балансу підприємства сума оборотних активів (рядок 260 балансу) - 737658 тис. грн.; витрати майбутніх періодів в межах поточного року (рядок 270) - 556 тис. грн. Сума поточних зобов'язань (рядок 620) - 399305 тис. грн., забезпечення наступних витрат і платежів в межах поточного року (рядок 430) - 13814 тис. грн., доходи майбутніх періодів в межах поточного року (рядок 630) відсутні.

Сума векселів одержаних (рядок 150) - 38143 тис. грн.; чиста реалізаційна вартість дебіторської заборгованості (рядок 160) - 102045 тис. грн.; дебіторська заборгованість: за розрахунками з бюджетом (рядок 170) - 16797 тис. грн., за виданими авансами (рядок 180) - 78663 тис. грн., інша поточна дебіторська заборгованість (рядок 210) - 1593 тис. грн.; грошові кошти та їх еквіваленти в національній валюті (рядок 230) - 2906 тис. грн., у іноземній валюті (рядок 240) - 61597 тис. грн.; інші оборотні активи (рядок 250) - 18260 тис. грн.

Підставляємо у формули коефіцієнтів значення показників з балансу заявника (у тис. грн.)

Розрахунок коефіцієнта покриття.

Розрахунок коефіцієнта загальної ліквідності.

В даному випадку обидва коефіцієнти нижчі теоретично обґрунтованих значень. Однак підприємство-заявник повідомило про очікуване (протягом наступного місяця) надходження грошових коштів в рахунок оплати відвантаженої у минулому періоді готової продукції на суму 255526 тис. грн.

Таким чином, якщо значення рядку 230 та відповідно 260 буде збільшено на цю суму, значення коефіцієнта покриття буде дорівнювати 2,41, а коефіцієнта загальної ліквідності - 1,39.

Висновок: на даний час підприємство має ознаки неплатоспроможності, що є додатковим підтвердженням загрози виникнення податкового боргу. Однак, при врахуванні наданої підприємством додаткової інформації значення коефіцієнтів перевищать нормативні значення, і тому підприємство можна вважати платоспроможним.

3.3. Аналіз фінансової стійкості підприємства

Фінансову стійкість підприємства визначає наявність власного капіталу для ефективного ведення діяльності.

Наявність власного оборотного капіталу (Кво), яку визначають як різницю власного капіталу підприємства (Кв, сума за розділом I пасиву балансу, форма 1) та суми необоротних активів (НА, сума за розділом I активу балансу, форма 1):

Нестача або зменшення суми власних оборотних засобів, а також невиправдане збільшення маси необоротних активів призводять до зменшення власного капіталу і як наслідок - до збільшення величини залученого капіталу та посилення фінансової залежності підприємства.

Наявність власного оборотного і довгостроково залученого капіталу, який називається перманентним (Кпм) і визначається як сума власного оборотного капіталу (Кво) та довгостроково залученого капіталу (рядок 480 балансу Кзд):

При цьому має значення відсоткове відношення обох складових. Чим більше власний оборотний капітал і менше довгостроково залучений, тим стабільнішим є підприємство.

Загальна величина капіталу для формування запасів і затрат (Ксум):

Кзн - короткостроково залучений капітал.

Значення величин довгостроково та короткостроково залученого капіталу має надати підприємство-заявник.

Абсолютна і нормальна стійкість фінансового стану характеризується прибутковістю господарювання та відсутністю порушень фінансової дисципліни. При цьому в разі абсолютної стійкості Кво, Кзд та Кзн повинні мати значення не менше нуля, а в разі нормальної лише Кво може бути менше нуля.

Нестійкий фінансовий стан зазвичай пов'язаний з порушенням платіжної дисципліни та зниженням рентабельності. Тому Кво і Кзд менші нуля, і лише Кзн не менше нуля.

Кризовий фінансовий стан свідчить про потенційну можливість банкрутства. При цьому значення всіх зазначених показників менші нуля.

В разі, коли за розрахунками підприємство має нестійкий або кризовий фінансовий стан, необхідно проаналізувати заходи для підвищення фінансової стійкості, які передбачено вжити підприємством протягом дії розстрочення (відстрочення).