Державна податкова адміністрація України направляє для відома та використання в практичній роботі Методичні рекомендації до застосування законодавчих актів стосовно порядку оподаткування податком на додану вартість операцій з надання послуг по переробці давальницької сировини та готової продукції, виготовленої за таких умов, і зобов'язує встановити контроль за дотриманням норм податкового законодавства.

База оподаткування податком на додану вартість в залежності від форми проведення розрахунків за операції з продажу товарів (робіт. послуг) визначена статтею 4 Закону України від 03.04.97 за N 168/97-ВР "Про податок на додану вартість". При цьому до бази оподаткування включаються загальнодержавні податки та збори (обов'язкові платежі), в тому числі і акцизний збір, якщо продажу підлягають підакцизні товари.

Визначення переліку підакцизних товарів, їх ставки, порядок сплати регулюються діючим законодавством, Декретом Кабінету Міністрів України від 26.12.92 за N 18-92 з урахуванням редакції Закону України від 22.03.01 за N 2324-III визначено платників акцизного збору, до категорії яких також віднесено і суб'єктів підприємницької діяльності - виробників підакцизних товарів, у тому числі з давальницької сировини по товарах (продукції), на які встановлено ставки акцизного збору у твердих сумах, та закріплено відповідальних за своєчасну сплату акцизного збору до бюджету.

Виходячи із вищезазначеного законодавства, власник сировини та готової продукції (нафтопродуктів), на яку встановлено ставку акцизного збору у твердій сумі, компенсує переробному підприємству (далі - переробник) не тільки витрати з надання послуг з переробки давальницької сировини, а й перераховує йому суму акцизного збору, яку останній сплачує в бюджет. Так як ставки акцизного збору у твердій сумі встановлені до товарів (нафтопродуктів) (а не до вартості послуг, в тому числі послуг по переробці давальницької сировини), перелік яких визначено законодавством, та об'єктом для оподаткування ПДВ є операції з продажу товарів (робіт, послуг) на території України, то сума акцизного збору у переробного підприємства не включається до бази оподаткування ПДВ вартості послуги по переробці. При цьому, сума акцизного збору в розрахункових та інших платіжних і супроводжувальних документах повинна бути виділена окремим рядком. Зазначені суми акцизного збору включаються до бази оподаткування податком на долану вартість при реалізації готової продукції (нафтопродуктів), виготовленої з давальницької сировини, незалежно від того, хто здійснює операції з продажу готової продукції, її власник чи переробник на комісійних засадах, зокрема:

1. У тих випадках, коли власник готової продукції (нафтопродуктів), що виготовлена з давальницької сировини, самостійно здійснює операції з її продажу, то сума акцизного збору, яка попередньо була перерахована переробнику давальницької сировини, рівно як і будь-яка сума коштів, що надходить в рахунок оплати нафтопродуктів, таким продавцем включається до бази оподаткування ПДВ, визначеної статтею 4 Закону України "Про податок на додану вартість", незалежно від форми проведення розрахунків за такі нафтопродукти.

При цьому, сума ПДВ, яка окремим рядком зазначена у податковій накладній, виписаній переробним підприємством на операцію по наданню послуги з переробки давальницької сировини та визначена виходячи із договірної вартості такої послуги з переробки (без врахування акцизного збору, перерахованого замовникам переробнику для проведення останнім розрахунків з бюджетом по акцизному збору), включається до податкового кредиту при умові виконання вимог п. 7.4 цього Закону.

Наприклад. Замовником перераховано переробному підприємству 65,0 тис. грн. в рахунок оплати вартості послуги по переробці давальницької сировини, результатом якої є готова продукція (бензин моторний) у кількості 10.0 т., ставка акцизного збору 60 евро за 1 т., курс валюти по відношенню до гривні: 100 евро за 463,4 грн. Крім того, перераховано суму акцизного збору у розмірі 2,78 тис. грн. для сплати його до бюджету. Таким чином, загальна сума перерахованих коштів - 67,28 тис. грн.

У цьому випадку на дату виникнення податкових зобов'язань переробне підприємство виписує податкову накладну на загальну суму 65000 грн. з урахуванням ПДВ, із якої 54167 грн. - обсяг продажу (база оподаткування податком на додану вартість), 10833 грн. - сума ПДВ.

При цьому, власником бензину моторного до бази оподаткування податком на додану вартість включається сума акцизного збору у розмірі 2,78 тис. грн., перерахованого переробному підприємству для сплати його до бюджету.

2. У тих випадках, коли власник готової продукції (нафтопродуктів), виготовленої на давальницьких умовах, при наявності договору з третьою особою на передачу права власності на неї, фактичне відвантаження нафтопродуктів проводить з території переробника, а не з власної території (власного складу), при цьому переробник по відношенню до нього (замовника) не виступає ні комісіонером, ні повіреним (а лише тимчасово забезпечує зберігання готових нафтопродуктів), відповідальним за сплату ПДВ від такого продажу нафтопродуктів є власник готової продукції, окрім випадків, коли замовник є нерезидентом. При цьому до бази оподаткування нафтопродуктів включаються в обов'язковому порядку сума акцизного збору, фактично перерахована переробнику, а також будь-яка сума коштів, що надійшла від покупця в рахунок оплати таких нафтопродуктів.