Державна податкова служба України на запити ПАТ <...> про надання індивідуальної податкової консультації з плати за користування надрами (далі - Плата), керуючись нормами ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.

1. <...>:

"На нашому підприємстві товарною продукцією є:

- марганцевий концентрат;

- марганцевий агломерат.

Сировиною для виробництва агломерату є частина марганцевого концентрату, що вироблений підприємством.".

Питання:

"Що є об'єктом оподаткування плати за користування надрами:

- обсяг валового концентрату (загальний обсяг виробленого концентрату, призначений для реалізації та виробництва агломерату);

- обсяг товарного концентрату (обсяг концентрату, призначеного для реалізації);

- обсяг товарного концентрату та агломерату (призначеного для реалізації)?".

Підпунктом 263.2.1 п. 263.2 ст. 263 розд. XI "Плата за користування надрами" Кодексу визначено, що:

"Об'єктом оподаткування плати за користування надрами для видобування корисних копалин по кожній наданій в користування ділянці надр, що визначена у відповідному спеціальному дозволі, є обсяг видобутої у податковому (звітному) періоді корисної копалини (мінеральної сировини)".

У пп. 14.1.128 п. 14.1 ст. 14 розд. I "Загальні положення" Кодексу встановлено, що:

"обсяг видобутих корисних копалин (мінеральної сировини) - обсяг товарної продукції гірничодобувного підприємства, що відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" обліковується гірничодобувним підприємством як запаси - активи, вартість яких може бути достовірно визначена, для яких існує імовірність отримання їх власником - суб'єктом господарювання економічної вигоди, пов'язаної з їх використанням, та які складаються з: сировини, призначеної для обслуговування виробництва, у тому числі шляхом виконання господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, та адміністративних потреб; готової продукції, що виготовлена на гірничодобувному підприємстві, у тому числі шляхом виконання господарських договорів про послуги з давальницькою сировиною, призначена для продажу і відповідає технічним та якісним характеристикам, передбаченим договором або іншим нормативно-правовим актом. ".

Разом з тим п. 263.3 ст. 263 Кодексу визначено, що:

"Види видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) визначаються платником відповідно до затверджених законодавством переліків видів корисних копалин, а також кодифікації товарів та послуг з урахуванням затверджених платником схем руху видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) на виробничих дільницях та місцях зберігання з урахуванням складу вихідної сировини, умов конкретного виробництва, особливостей технологічного процесу та вимог до кінцевої продукції.".

З огляду на викладене, у випадку, наведеному ПАТ, є два об'єкти оподаткування Платою: товарний марганцевий концентрат та товарний марганцевий агломерат, що призначені для реалізації.

2. <...>:

"Видобування корисної копалини (марганцевої руди) відбувається в одному податковому періоді, фактична реалізація товарної продукції відбувається в наступному податковому періоді."

Питання:

"Вартість корисної копалини визначається за розрахунковою вартістю, оскільки фактична ціна реалізації у відповідності до пп. 263.6.1 ПКУ відсутня?"

У листі ПАТ <...> зазначено, що видобутою корисною копалиною для ПАТ є товарний марганцевий концентрат та товарний марганцевий агломерат.

Таким чином, марганцева руда, як один із видів сировини, для якого не завершено комплекс технологічних операцій (процесів) з видобування у звітному (податковому) періоді, не є об'єктом оподаткування Платою. При цьому відповідно до пп. 263.6.7 п. 263.6 ст. 263 Кодексу:

"Сума витрат, понесених на провадження господарської діяльності з видобування корисних копалин, щодо яких у податковому (звітному) періоді завершено комплекс технологічних операцій (процесів) з видобування, повністю включається до розрахункової вартості видобутих корисних копалин за відповідний податковий (звітний) період.".

Таким чином, у випадку відсутності у звітному (податковому) періоді операцій з реалізації товарної продукції гірничодобувного підприємства, в значенні пп. 14.1.128 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, вартість відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) визначається у порядку, передбаченому пп. 263.6.1 п. 263.6 ст. 263 Кодексу, за більшою з величин у випадку, що аналізується, - розрахунковою вартістю відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини). До останньої категорії не належить марганцева руда, до якої застосовано лише операції з добування - "сукупність технологічних операцій з вилучення, у тому числі з покладів дна водойм, та переміщення, у тому числі тимчасове зберігання, на поверхню частини надр (гірничих порід, рудної сировини тощо), що вміщує корисні копалини" (пп. 14.1.51 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).

3. <...>:

"Добування корисної копалини (марганцевої руди) в податковому періоді відсутнє, реалізація товарної продукції в податковому періоді відсутня, отримана попередня оплата в податковому періоді в рахунок майбутньої реалізації в наступному податковому періоді. Залишків готової продукції на складі недостатньо для відвантаження в рахунок попередньої оплати в повному обсязі."

Питання:

"1. Яким чином визначити дохід від реалізації в податковому періоді з урахуванням попередньої оплати, що надійшла?

2. Яким чином така попередня оплата буде приймати участь при визначенні доходу від реалізації в наступному податковому періоді?"

У пп. 263.6.2 п. 263.6 ст. 263 Кодексу визначено, що:

"Суми попередньої оплати вартості обсягу (кількості) відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини), що надійшли до моменту фактичного виконання господарських зобов'язань (фактичної поставки) або до моменту настання строку виконання господарських зобов'язань (поставки) за відповідним договором, включаються до суми доходу для обчислення вартості одиниці відповідного виду видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) у податковому (звітному) періоді, якщо такі господарські зобов'язання (поставки) виконані або мали бути виконаними за відповідним договором.".

У част. 5 ст. 180 Господарського кодексу України до істотних умов господарського договору віднесено встановлення ціни на предмет договору (товар).

Таким чином, в періодах виконання господарських зобов'язань з постачання видобутої корисної копалини (мінеральної сировини) до доходу включається частина попередньої оплати у розмірі, пропорційному виконаним господарським зобов'язанням, та ціною за господарським договором.