Державна фіскальна служба України розглянула лист громадської організації "Всеукраїнський бухгалтерський клуб" від 27.04.2015 р. № 9 щодо роз'яснення проблемних питань, що виникають у процесі практичного застосування податкового законодавства, та в межах компетенції повідомляє.

Згідно з пунктом 52.2 статті 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.

З 2015 року податок на прибуток визначаємо за даними бухгалтерського обліку. Тобто так званих негосподарських витрат уже немає. Підприємство придбаває бутильовану питну воду для загального користування (співробітники п'ють цю воду в робочий час). Чи є ці витрати підприємства "господарськими" для цілей обкладення ПДВ?

Відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Кодексу розрахунок об'єкта оподаткування податком на прибуток здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які збільшують або зменшують фінансовий результат до оподаткування, відповідно до положень розділу III "Податок на прибуток підприємств" Кодексу . Положення цього розділу не передбачають коригування фінансового результату до оподаткування на витрати, понесені на придбання бутильованої питної води для загального користування.

Отже, такі витрати відображаються за правилами бухгалтерського обліку.

Згідно з п. 137.5 ПК податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету за звітний період, зменшується на суму нарахованого і сплаченого податку на нерухомість (у частині об'єктів нежитлової нерухомості). У зв'язку із цим виникають запитання: як відобразити в бухгалтерському обліку нарахований податок на нерухомість за нежитлові об'єкти? Як відомо, податок на нерухомість сплачується до 30-го числа місяця, що настає за звітним кварталом. Яка ж сума зменшує податок на прибуток - нарахована чи фактично сплачена за звітний період? Наприклад, за 2015 рік авансовий платіж буде сплачений до 30 січня 2016 року. Чи потрапить ця сума до зменшення податку на прибуток, розрахованого за 2015 рік?

Крім того, згідно з пунктом 137.5 статті 137 Кодексу податок, що підлягає сплаті до бюджету платниками податку, зменшується на суму нарахованого та сплаченого податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) відповідно до розділу XII Кодексу щодо об'єктів нежитлової нерухомості.

Таким чином, авансовий внесок з податку на майно, сплачений за IV квартал 2015 року до 30 січня 2016 року, зменшує податок на прибуток, нарахований за 2015 рік.

Коригування фінансового результату, визначеного за даними бухгалтерського обліку, на суму податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) розділом III Кодексу не передбачено.

Разом з тим зазначаємо, що відповідно до частини 2 статті 6 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (далі - Закон № 996) регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється Міністерством фінансів України, яке затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Отже, з питання щодо правильності відображення у бухгалтерському обліку суми нарахованого та сплаченого податку на майно (в частині податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки) відповідно до розділу XII Кодексу стосовно об'єктів нежитлової нерухомості слід звертатися до Міністерства фінансів України.

Підприємство придбаває ПММ для службового легкового автомобіля. Чи треба зараз при списанні ПММ за нормами витрат доводити "господарність" маршруту згідно з дорожнім листом? Як у 2015 році відображати перевищення витрати палива над лінійною нормою згідно з дорожнім листом службового автомобіля?

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 Кодексу для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення (частина 1 статті 9 Закону № 996 ).

Відповідно до Закону України від 5 липня 2011 року № 3565-VI "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо усунення надмірного державного регулювання у сфері автомобільних перевезень" у текстах Законів України "Про автомобільний транспорт", "Про дорожній рух" та "Про міліцію" вилучено посилання на дорожні листи будь-яких автотранспортних засобів, у тому числі вантажних автомобілів.

Оскільки чинним законодавством не передбачена типова форма бланка дорожнього листа легкового автомобіля, то підприємство може використовувати зручну для обліку форму первинного документа, затверджену наказом про облікову політику підприємства, за умови наявності всіх ознак первинного документа, відомостей у ньому про господарську операцію та підтвердження її здійснення.

Списання палива і мастильних матеріалів здійснюється, виходячи з даних про пробіг автомобіля та норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10.02.98 р. № 43.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов'язань.

Отже, перевищення витрат палива над лінійною нормою здійснюється згідно з правилами бухгалтерського обліку на підставі відповідного документа, затвердженого наказом підприємства.

При цьому коригування фінансового результату до оподаткування на суму перевищення витрат палива над лінійною нормою розділом III Кодексу не передбачено.

Підприємство в 2014 році мало відокремлений структурний підрозділ (філія) і сплачувало консолідований податок на прибуток, а також щомісячні авансові внески із цього податку. У січні - лютому 2015 року головне підприємство сплатило авансові внески за місцезнаходженням філії. У березні філія ліквідується. Виникли запитання:

Чи потрібно подавати до податкової інспекції Розрахунок податкових зобов'язань зі сплати консолідованого податку на прибуток за 2015 рік (далі - Розрахунок) за філією у момент її ліквідації? Якщо потрібно, то куди подавати Розрахунок - за місцезнаходженням філії чи головного підприємства?

Як зарахувати авансові внески, сплачені за січень - лютий за місцезнаходженням філії: у ліквідаційному Розрахунку чи в декларації з податку на прибуток головного підприємства?

Якщо в інтегрованій картці платника податків - філії числитиметься переплата з податку на прибуток або за авансовими внесками, чи можуть таку переплату повернути головному підприємству згідно з його заявою?

Оскільки нова редакція розділу III "Податок на прибуток підприємств" Кодексу не містить положень щодо консолідованої сплати податку на прибуток та не визначає відокремлені підрозділи юридичної особи окремими платниками цього податку, то в Розрахунку податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток за 2014 рік визначення щомісячних авансових внесків, що підлягатимуть сплаті у березні 2015 року - травні 2016 року, не провадиться. Загальна сума авансових внесків визначається в цілому по платнику податку - юридичній особі в податковій декларації з податку на прибуток, що подається таким платником за 2014 рік.

При цьому платниками податку, які станом на 31.12.2014 р. перебували на консолідованій сплаті податку на прибуток, щомісячні авансові внески сплачують таким чином:

- у січні - лютому 2015 року, як у минулому році - за місцем реєстрації головного підприємства (юридичної особи) та його відокремлених підрозділів у сумі, що розрахована у консолідованій податковій декларації з податку на прибуток та Розрахунку податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток за звітний (податковий) період - 2013 рік.

Отже, головне підприємство - юридична особа враховує у складі фінансового результату до оподаткування податком на прибуток за 2015 рік результати діяльності ліквідованої філії та зменшує податкові зобов'язання з податку на прибуток на суму сплачених філією у січні - лютому 2015 року щомісячних авансових внесків.

У разі надміру сплачених щомісячних авансових внесків з податку на прибуток філією юридична особа має право на їх повернення за умови дотримання положень ст. 43 Кодексу .

Отже, переплата з податку на прибуток по філії може бути повернута за заявою головного підприємства.

Чому разом зі звітністю не приймають уточнюючий розрахунок із ПДВ у вигляді додатка до декларації?

Порядок внесення змін до податкової звітності визначений статтею 50 Кодексу .

Так, відповідно до пункту 50.1 статті 50 Кодексу у разі виявлення помилки, що міститься у раніше поданій платником податків податковій звітності, такий платник податків зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої звітності в один із способів:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати та штраф у розмірі 3 відс. такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку,

б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за податковий період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі 5 відс. такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.

Зважаючи на те, що на сьогодні здійснюється комплекс заходів щодо можливості подання уточнюючого розрахунку в складі декларації, платнику доцільно подати уточнюючий розрахунок до податкової декларації як окремий документ.

Як розраховуватиметься сума, на яку 1 липня 2015 року (згідно з п. 34 підрозд. 2 розд. XX ПК) платникам податків автоматично збільшать величину за формулою? Виходячи з яких сум ПДВ: нарахованих у рядку 25 декларації чи фактично сплачених до бюджету (тобто за вирахуванням тих сум зобов'язань, які погашені переплатою)?

Пунктом 34 підрозділу 2 розділу XX Кодексу визначено механізм зарахування до автоматичного збільшення розміру суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань з ПДВ станом на 1 липня 2015 року.

Так, відповідно до цього пункту 1 липня 2015 року зареєстрованим платникам податку автоматично збільшується розмір суми податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 200-1 .3 статті 200 Кодексу , на суму середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців / 4 квартали.

Сума збільшення щокварталу підлягає автоматичному перерахунку з урахуванням показника середньомісячного розміру сум податку, задекларованих платником до сплати до бюджету та погашених за останні 12 звітних (податкових) місяців / 4 квартали, станом на дату такого перерахунку, шляхом віднімання суми попереднього збільшення та додавання суми збільшення згідно з поточним перерахунком.

Суми помилково та/або надміру сплачених грошових зобов'язань з ПДВ станом на 1 липня 2015 року автоматично збільшують суму податку, на яку платник має право зареєструвати податкові накладні / розрахунки коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, визначену пунктом 200-1 .3 статті 200 Кодексу . На суму такого збільшення:

- зменшується сума, задекларована до сплати до бюджету звітного періоду або збільшується сума від'ємного значення, задекларована в звітному періоді;

- помилково та/або надміру сплачені грошові зобов'язання з ПДВ вважаються погашеними.

Для реалізації зазначеного механізму ДФС створюються відповідні технічні завдання та розробляється програмне забезпечення, яке автоматично здійснюватиме вказані процедури в автоматичному режимі.

Підприємство надає протягом місяця послуги (кур'єрська доставка). Фактична собівартість послуг розраховується за підсумками місяця: на практиці в кращому випадку до 5-го числа наступного місяця. Якою датою виписувати податкову накладну на суму перевищення собівартості послуги над її договірною вартістю?

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 Кодексу при здійсненні операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг база оподаткування не може бути нижче їх собівартості.

Згідно з пунктом 201.4 статті 201 Кодексу податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань продавця.

Пунктом 187.1 статті 187 Кодексу визначено, що датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг є дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата відвантаження товарів, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, залежно від події, яка сталася раніше.

З огляду на викладене, якщо першою подією є попередня оплата за послугу, то на дату отримання такої попередньої оплати постачальник - платник ПДВ повинен визначити податкові зобов'язання з ПДВ виходячи з суми попередньої оплати такої послуги, скласти податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН).

Якщо фактична собівартість наданої послуги перевищить суму передоплати (з якої були визначені податкові зобов'язання на дату отримання передплати та складена податкова накладна), то на дату визначення фактичної собівартості наданої послуги платник податку повинен скласти другу податкову накладну, виходячи з різниці між фактичною собівартістю та договірною вартістю такої послуги. У такій податковій накладній у верхньому лівому куті робиться відповідна помітка "X" та зазначається тип причини: 17 - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання. Така податкова накладна підлягає обов'язковій реєстрації в ЄРПН.

Якщо першою подією є надання послуги, а після розрахунку собівартості фактична собівартість перевищить договірну вартість, то на дату надання послуги платник податку повинен скласти одну податкову накладну виходячи з договірної вартості послуги, а другу податкову накладну - на різницю між фактичною собівартістю та договірною вартістю з типом причини 17 - складена на суму перевищення собівартості самостійно виготовлених товарів/послуг над фактичною ціною їх постачання.

Товар передано перевізникові, на дату передачі оформлено податкову накладну. Покупець отримав товар у наступному місяці. У якому звітному періоді покупець повинен відобразити податковий кредит?

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Кодексу право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає в разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів/послуг.

Враховуючи, що дата відвантаження товарів постачальником та дата їх отримання покупцем можуть бути різними залежно від умов договору, з метою визначення дати виникнення права на формування податкового кредиту покупцем таких товарів (відвантажені постачальником, але не отримані покупцем товари в дорозі) слід враховувати момент переходу права власності за договором.

Відповідно до статті 334 Цивільного кодексу України право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом.

Переданням майна вважається вручення його набувачеві або перевізникові, організації зв'язку тощо для відправлення, пересилання набувачеві майна, відчуженого без зобов'язання доставки.

Отже, постачальник передає, а покупець набуває право власності на товари, які постачаються на дату їх відвантаження постачальником (безпосередньо покупцю чи перевізникові), якщо інше не передбачено умовами договору.

Разом з цим пунктом 198.6 статті 198 Кодексу визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в ЄРПН податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу .