З метою уніфікації та підвищення якості оформлення результатів документальних перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів та представництв нерезидентів з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, відповідно до статті 86 глави 8 розділу II Податкового кодексу України, частини п'ятої статті 2 Закону України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" , Положення про Державну фіскальну службу У країни, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236, Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745,

1. Затвердити такі, що додаються:

Зразок форми акта (довідки) документальної планової/позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

Методичні рекомендації щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень.

2. Керівникам головних управлінь ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників податків ДФС забезпечити дотримання вимог цього наказу при проведенні документальних перевірок та оформленні їх результатів.

3. Визнати такими, що втратили чинність:

наказ Державної податкової адміністрації України від 11.09.2008 № 584 "Про затвердження зразків форм актів перевірок та Методичних рекомендацій щодо їх оформлення";

наказ Державної податкової адміністрації України від 27.11.2008 № 738 "Про затвердження Змін до зразків форм актів перевірок та Методичних рекомендацій щодо їх оформлення";

наказ Державної податкової адміністрації України від 31.12.2009 № 756 "Про внесення змін до наказу ДПА України від 11.09.2008 № 584 та Методичних рекомендацій щодо оформлення матеріалів перевірок, затверджених цим наказом";

наказ Міністерства доходів і зборів України від 24.01.2014 № 70 "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо якості податкового та митного аудиту юридичних осіб".

4. Департаменту моніторингу доходів та обліково-звітних систем (Чмерук М.О.) забезпечити внесення цього наказу до Репозиторія звітної і статистичної інформації Державної фіскальної служби України, відповідно до наказу ДФС від 07.10.2014 № 168.

Контроль за виконанням наказу залишаю за собою.

Методичні рекомендації щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень (далі - Методичні рекомендації) розроблені відповідно до Положення про Державну фіскальну службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21 травня 2014 року № 236, з метою надання методичної і практичної допомоги головним управлінням ДФС в областях, м. Києві, Офісу великих платників ДФС стосовно належної організації роботи з проведення та реалізації матеріалів документальних перевірок (крім перевірок дотримання законодавства з питань державної митної справи).

Метою розроблення Методичних рекомендацій є запровадження уніфікованих підходів та поліпшення якості оформлення результатів перевірок платників податків - юридичних осіб, їх відокремлених підрозділів та представництв нерезидентів (далі - платники податків), забезпечення всебічного вивчення під час проведення документальних перевірок діяльності платників податків та їх взаємовідносин з іншими суб'єктами господарювання та документування виявлених порушень.

Зразок форми акта (довідки) документальної планової/позапланової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - Зразок акта (довідки) перевірки) розроблений відповідно до статей 77 - 79, 81 - 86 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), Закону України "Про основні засади державного нагляду (контролю) у сфері господарської діяльності" та Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами , затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.08.2015 № 727, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за № 1300/27745 (далі - Порядок № 727), та інших нормативно-правових актів.

Методичні рекомендації та Зразок акта (довідки) перевірки рекомендовані для застосування посадовими особами контролюючих органів при оформленні матеріалів документальних перевірок платників податків, розпочатих після видання цього наказу.

Методичні рекомендації мають рекомендаційний характер, не містять нових правових норм, не встановлюють новий порядок оформлення документальних перевірок, оскільки зазначені норми вже встановлені Кодексом та нормативно-правовими актами, розробленими відповідно до Кодексу.

Методичні рекомендації не є вичерпними і можуть змінюватись та/або доповнюватись у випадках, якщо такі зміни чи доповнення затверджуються відповідними наказами ДФС.

У матеріалах перевірок (за необхідності) можливе викладення більш розширеної інформації щодо перевірених даних за наявності відповідного обґрунтування.

Зразок акта (довідки) перевірки та Методичні рекомендації не рекомендовані для застосування при оформленні результатів перевірок платників податків з питань дотримання ними законодавства при проведенні розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг (крім випадків, коли ці питання досліджуються при проведенні документальних перевірок), дотримання законодавства з питань державної митної справи, а також перевірок з питань повноти нарахування і сплати податків під час здійснення контрольованих операцій відповідно до статті 39 Кодексу.

Оформлення результатів документальних невиїзних позапланових електронних перевірок за заявою платника податків здійснюються з урахуванням особливостей, визначених Кодексом.

У Методичних рекомендаціях слова "додаток", "акт", "довідка", "реєстр", "відомості" і "форма" у відповідних відмінках застосовуються у розумінні "зразок додатка", "зразок акта", "зразок довідки", "зразок реєстру", "зразок відомостей", "зразок форми" у відповідних відмінках.

За результатами проведення документальних планових/позапланових виїзних/невиїзних перевірок, у разі встановлення порушень податкового, валютного та іншого законодавства, оформляється акт, а в разі відсутності порушень - довідка (далі - акт (довідка) перевірки).

При оформленні результатів документальних планових перевірок та позапланових перевірок платників податків з усіх питань (які носять комплексний характер) рекомендується забезпечити відображення інформації з усіх питань, передбачених Зразком акта (довідки) перевірки, а також переліком питань перевірки.

Оформлення результатів документальних позапланових (як виїзних, так і невиїзних) перевірок за окремими видами податків, зборів та з окремих питань податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, здійснюється відповідно до Зразка акта (довідки) перевірки з урахуванням особливостей діяльності платника податків, виду перевірки і переліку питань, що підлягають перевірці. При цьому при складанні акта (довідки) перевірки можливе викладення більш розширеної інформації, ніж передбачена Зразком акта (довідки) перевірки, або її відображення в іншому форматі за наявності відповідного обґрунтування, що зазначене сприятиме більш чіткому викладенню інформації щодо перевірених даних та більш повному відображенню доказової бази щодо наявності (відсутності) порушень вимог законодавства.

Акт (довідка) перевірки (разом із додатками) має містити вичерпну інформацію щодо відпрацювання конкретних ризиків у діяльності платника податків із посиланням на фактично перевірені відповідні документи бухгалтерського обліку, первинні документи тощо за відповідний звітний період.

При цьому у відповідних пунктах акта (довідки) перевірки або додатках до акта (довідки) перевірки відображаються показники поданих декларацій (звітів, інших документів) та показники, встановлені при проведенні перевірки регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності платника податків, первинних та інших документів тощо в ході опрацювання ризикових операцій, виявлених при проведенні доперевірочного аналізу та під час перевірки. Встановлені дані (показники) декларацій (звітів, розрахунків) відображаються у розрізі визначених законодавством звітних періодів та в грошових одиницях, передбачених звітністю, а встановлені порушення, які описуються у висновках до акта (довідки) перевірки - у гривнях.

Усі вартісні показники в актах (довідках) перевірок відображаються у національній валюті України, а показники, виражені в іноземній валюті, підлягають відображенню з одночасною вказівкою їх еквівалента у гривнях за курсом валют, встановленим Національним банком України на дату проведення фінансово-господарської операції, якщо інше не встановлено законодавством.

Зібрана під час перевірки інформація може бути систематизована у відповідних довідках, реєстрах, відомостях та інших регістрах, які додаються до акта (довідки) перевірки та можуть складатися за формами, примірні зразки яких наведено у додатках до Методичних рекомендацій та Зразка форми акта (довідки) перевірки.

Акт (довідка) перевірки складається з чотирьох частин: вступної, загальних положень, описової частини та висновку.

До акта (довідки) перевірки додаються передбачені Порядком № 727 інформативні додатки. Рекомендації щодо оформлення додатків наведено у розділі II Методичних рекомендацій.

У розділі I "Вступна частина" акта (довідки) перевірки наводиться інформація, передбачена Зразком акта (довідки) перевірки.

У тому числі зазначається підстава для проведення перевірки (відповідний підпункт, пункт та стаття Кодексу, вид проведеної перевірки (виїзна або невиїзна, планова або позапланова), з яких питань та період, за який проведено перевірку. При цьому, якщо перевіркою з питань дотримання вимог податкового законодавства (у т. ч. з урахуванням вимог статті 102 Податкового кодексу України) охоплено різні податкові (звітні) періоди щодо окремих видів податків (зборів), у вступній частині акта (довідки) перевірки доцільно зазначати систематизовану інформацію з урахуванням чіткого визначення відповідних видів податків та періодів, охоплених перевіркою щодо цих податків. При проведенні перевірки з питань дотримання вимог валютного та іншого законодавства та повноти нарахування і сплати до бюджету єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування у вступній частині зазначається чіткий перелік питань та періодів діяльності платника податків, за які проведено перевірку.

У разі якщо проводиться документальна планова перевірка, додатково зазначається, що перевірка проведена відповідно до плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків, якщо проводиться позапланова перевірка на виконання рішення (ухвали) суду (слідчого судді), то вказуються реквізити такого рішення або ухвали.

Зазначаються реквізити наказу контролюючого органу про призначення проведення перевірки (зупинення, продовження або перенесення строків її проведення (у разі наявності).

Також у вступній частині акта (довідки) перевірки зазначається інформація про надсилання (вручення) платнику податків копії наказу про проведення документальної перевірки, дати та номера письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення перевірки, дату їх надіслання платнику податків поштою з повідомленням про вручення, дату їх вручення під розписку посадовій особі платника податків (із зазначенням посади особи такого платника податків та його П. І. Б.).

Зазначається найменування контролюючого органу (адреса, номер телефону, телефаксу, електронна пошта), який виписав направлення на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, назви структурних підрозділів, посади, звання, прізвища, імена, по батькові посадових осіб, що проводили перевірку. У разі продовження термінів перевірки та виписки нового направлення зазначаються його реквізити.

У вступній частині акта (довідки) перевірки наводиться:

інформація про вручення під підпис або надсилання копії наказу про проведення перевірки, про ознайомлення під підпис з направленням(и) на право проведення перевірки (вручення їх копій у випадках, передбачених законом);

інформація про відмову платника податків (керівника платника податків або уповноваженої ним особи) розписатися у направленні на проведення перевірки та про факт складання посадовими особами контролюючого органу акта про таку відмову;

інформація про відмову у допуску посадових осіб контролюючого органу до проведення перевірки із зазначенням періодів недопуску та про складені акти, що засвідчують такі факти, із зазначенням пояснень та заявлених причин відмови;

інформація про підписання або відмову у підписанні (отриманні) актів, що засвідчують факт відмови у допуску до проведення перевірки (складених посадовими особами контролюючого органу) та/або надання письмових пояснень платником податків до складених посадовими особами контролюючого органу актів.

У вступній частині акта (довідки) перевірки зазначається інформація про затверджений керівником (заступником керівника або уповноваженою особою) контролюючого органу план (перелік питань) перевірки, який додається до акта (довідки) перевірки та є його (її) невід'ємною частиною (у разі складання такого плану (переліку питань) перевірки). Зразок плану (переліку питань) документальної перевірки наведено у додатку 1 до Зразка акта (довідки) перевірки. Примірний перелік питань для включення до плану документальних перевірок з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства наведено в додатку 1 до Методичних рекомендацій.

В акті (довідці) перевірки також вказується інформація про посадових осіб або уповноваженого представника платника податків, з відома та/або у присутності яких проведено перевірку, та про вчинення запису в журналі реєстрації перевірок платника податків (за його наявності). Факт ненадання платником податків журналу реєстрації перевірок фіксується в акті (довідці) перевірки.

У вступній частині зазначається інформація про попередню документальну планову (документальну позапланову перевірку з усіх питань) перевірку платника податків та про перевірки, результати яких вплинули на проведення та висновки цієї перевірки, проведену(і) контролюючим(и) органом(ами), та усунення виявлених недоліків. У разі проведення адміністративного (судового) оскарження податкових повідомлень-рішень коротко зазначається інформація про стан такого оскарження та усунення платником податків встановлених попередньою перевіркою порушень в періоді, що перевіряється цією перевіркою.

Інформація про попередні проведені перевірки містить назву органу, який проводив перевірку, номер та дату акта (довідки) перевірки, період, який охоплено перевіркою, встановлені порушення (суми донарахованих податків, зборів (у розрізі податків, зборів), зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування (від'ємного значення суми ПДВ), дані про розмір застосованих штрафних (фінансових) санкцій), відомості про сплату донарахованих попередньою перевіркою сум до бюджету.

Також вказується інформація про внесення платником податків змін до бухгалтерського та податкового обліку, фінансової звітності (як саме вони внесені, чи відображено це у бухгалтерському (податковому) обліку і податковій (фінансовій) звітності).

У випадку якщо результати будь-яких інших попередніх перевірок платника податків впливають на висновки та результати перевірки, що проводиться, необхідно також зазначити їх результати.

У розділі II "Загальні положення" акта (довідки) перевірки зазначаються такі дані:

1) строк проведення перевірки (дата початку та дата закінчення перевірки).

Якщо строк проведення перевірки продовжувався або переносився, вказується строк такого продовження (перенесення), а також дата та номер наказу контролюючого органу про продовження (перенесення) перевірки.

Якщо за рішенням керівника контролюючого органу (заступника керівника або уповноваженої особи) здійснювалось зупинення проведення перевірки, вказується строк такого зупинення, а також дата та номер наказу контролюючого органу про зупинення (якщо до закінчення терміну, на який здійснювалось зупинення, перевірку було поновлено, вказується також дата та номер наказу та терміни поновлення перевірки);

2) про посадових осіб, відповідальних за фінансово-господарську діяльність платника податків за період, що перевірявся, та на дату підписання акта (довідки) перевірки. При цьому зазначаються дата та номери розпорядчих документів про їх призначення та звільнення із займаних посад;

3) дані про реєстрацію (перереєстрацію) платника податків та взяття на облік в контролюючому органі:

дані реєстрації в органах державної реєстрації (назва органу, дата і номер реєстрації). Для державних підприємств також зазначається код та найменування органу управління);

податковий номер платника податків;

місцезнаходження платника податків відповідно до реєстраційних даних.

Якщо фактичне місцезнаходження платника податків та місцезнаходження відповідно реєстраційних даних не співпадають, в акті (довідці) перевірки вказується також фактично встановлене місцезнаходження платника податків та документи, відповідно до яких платник податків знаходиться за встановленою адресою.

інформація про взяття на облік у контролюючому органі (найменування контролюючого органу, дата та номер взяття на облік).

Інформація наводиться відповідно до довідки про взяття на облік платника податків, відомості щодо якого не підлягають включенню до Єдиного державного реєстру (Форма № 34-ОПП, додаток 2 до Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Мінфіну від 09.12.2011 № 1588, у редакції наказу Мінфіну від 22.04.2012 № 462 , зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.05.2014 за № 503/25280). Також у цьому пункті наводиться інформація про контролюючий орган, в якому знаходиться платник податків на обліку на дату підписання акта (довідки) перевірки;

перелік податків, зборів, платником яких був платник податків у перевіреному періоді (для планових перевірок). Якщо сплата податків здійснювалась консолідовано, вказуються види таких податків;

дані про реєстрацію (перереєстрацію) платником податку на додану вартість у періоді, за який проводилась перевірка, а саме: найменування контролюючого органу, яким прийнято рішення про реєстрацію (перереєстрацію), дати та номера таких рішень, індивідуальний податковий номер, період, в якому був зареєстрований платником податку, дати закінчення строку реєстрації;

4) наводиться інформація про складання Довідки про загальну інформацію щодо платника податків та його діяльність, яка додається до акта (довідки) перевірки та є невід'ємним додатком до акта (довідки) перевірки (додаток 2 до Зразка акта (довідки) перевірки);

5) наводиться інформація про складання Довідки про результати проведеного аналізу фінансово-господарської діяльності платника податків та виявлені ризики недотримання ним вимог податкового та іншого законодавства (далі - Довідка про результати проведеного аналізу, яка додається до першого примірника акта (довідки) перевірки, який залишається в контролюючому органі) (додаток 3 до Зразка акта (довідки) перевірки);

6) наводиться інформація про узагальнений перелік документів, які були використано при проведенні перевірки, який додається до акта (довідки) перевірки та є невід'ємним додатком до акта (довідки) перевірки (додаток 4 до Зразка акта (довідки) перевірки);

7) наводиться інформація про складання Реєстру направлених запитів/отриманих результатів проведення зустрічних звірок з питань підтвердження отриманих від платника податків відомостей стосовно відносин з суб'єктами господарювання - контрагентами, який додається до першого примірника акта (довідки) перевірки (додаток 5 до Зразка акта (довідки) перевірки);

8) наводиться інформація про проведені платником податків у перевіреному періоді інвентаризації основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів тощо, їх результати та відображення в обліку платника податків.

У цьому ж пункті наводиться інформація про інвентаризацію основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, коштів тощо, яка проведена платником податків в ході проведення цієї перевірки за ініціативою працівників контролюючих органів (у разі її проведення).

При цьому в разі встановлення розбіжностей між показниками бухгалтерського обліку і встановленими фактичними обсягами залишків товарно-матеріальних цінностей, коштів та інших активів інформація про такі розбіжності детально і змістовно описується у відповідних пунктах акта (довідки) перевірки.

У відповідних пунктах акта (довідки) перевірки також наводиться інформація про встановлення у платника податків основних засобів, товарно-матеріальних цінностей тощо з ознаками безхазяйних (у випадку їх виявлення).

Розділ III акта (довідки) перевірки містить дані щодо задекларованих показників, загальні підсумки встановлених порушень при проведенні перевірки повноти обчислення та своєчасності сплати податків, зборів, а також дотримання вимог валютного та іншого законодавства, детальний опис використаних при проведенні перевірки документів із зазначенням періодів, що підлягали перевірці, встановлених порушень та реєстрів встановлених однотипних порушень.

При проведенні перевірки певних питань плану (переліку питань) перевірки відбір податкових періодів в межах періоду, що підлягає перевірці, здійснюють посадові особи контролюючих органів, які проводять перевірку платника податків, на підставі встановлених ризиків в діяльності платника податків шляхом проведення аналізу податкової звітності, аналізу фінансово-господарської діяльності платника податків, даних та інформації, отриманої від інших суб'єктів інформаційних відносин, які свідчать про можливість ухилення від оподаткування, заниження податків, зборів тощо.

При цьому слід звернути увагу на те, що при оформленні результатів перевірок в акті (довідці) перевірки необхідно чітко визначити, які податкові періоди (в межах періоду, що перевірявся) або які операції та/або документи у відповідних періодах перевірені суцільним порядком, а які вибірково.

5.1. Загальні рекомендації щодо документування виявлених порушень

Під час опису виявлених порушень та їх документування в актах (довідках) перевірок слід дотримуватись таких рекомендацій.

5.1.1. Будь-який висновок акта (довідки) перевірки щодо оцінки повноти та своєчасності виконання платником зобов'язань перед бюджетом, дотримання вимог іншого законодавства має ґрунтуватись на визначених статтею 83 Кодексу належних та допустимих доказах, отриманих безпосередньо від платника податків, а також з інших джерел у встановленому законом порядку. Доведення правомірності висновків перевірки повинно бути переконливим, логічним, аргументованим.

Відображення в акті (довідці) перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючих, які не мають підтверджуючих доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб платника податків (наприклад, "приховування об'єкта оподаткування", "розкрадання", "привласнення", "описка" тощо) при оформленні встановлених порушень не допускається.

5.1.2. З метою забезпечення належної доказовості висновків за кожним відображеним в описовій частині акта (довідки) документальної перевірки фактом порушення в обов'язковому порядку необхідно:

а) чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, якими встановлено відповідні норми, що були порушені.

При цьому при обґрунтуванні виявлених порушень матеріали перевірки можуть містити посилання лише на нормативно-правові акти ( Кодекс, закони, постанови Кабінету Міністрів України, накази органів державної влади, які зареєстровані в Міністерстві юстиції України), норми яких були чинними на момент вчинення такого порушення. Неприпустимо здійснювати посилання на внутрішні (методичні, оглядові, рекомендаційні, тощо) документи ДФС (ДПА, ДПС, Міндоходів).

Листи судових органів вищого рівня, судові рішення можуть використовуватися в матеріалах перевірки лише як інструментарій для підтвердження справедливості висновків;

б) зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;

в) при проведенні перевірки своєчасності, достовірності та повноти нарахування і сплати передбачених Кодексом податків та зборів зазначити встановлений безпосередній зв'язок (його відсутність) між виявленими порушеннями, показниками відповідних рядків податкових декларацій (звітів, розрахунків) та регістрами бухгалтерського обліку (первинними документами), які використовувались при проведенні перевірки суб'єктів господарювання.

У випадку якщо перевіркою можливо визначити конкретний первинний документ або обліковий регістр, невикористання, використання, або некоректне використання якого вплинуло на правильність визначення конкретних показників декларацій, акт (довідки) перевірки має містити посилання на такий первинний документ або обліковий регістр.

У разі якщо перевірка свідчить про неправильне визначення платником податків об'єктів оподаткування, але неможливо встановити конкретні причини відхилення та визначити конкретні документи, що необґрунтовано вплинули (не вплинули) на розмір відповідних задекларованих показників, в акті (довідці) перевірки робиться про це запис та здійснюється посилання на норми законодавства, які регулюють загальний порядок обчислення конкретного податку.

При цьому у матеріалах перевірки рекомендовано детально викласти розрахунки та матеріали, на підставі яких визначено об'єкти оподаткування, та відхилення обчислених таким чином об'єктів від задекларованих платником податків. Такі розрахунки мають бути законодавчо обґрунтованими.

Слід зазначити, що у разі виявлення в ході проведення перевірки порушень у певному податковому періоді, які можуть бути допущені в інших податкових періодах, рекомендується перевірити такі операції за весь період, за який проводиться перевірка платника податків. Одночасно кожен факт неправильного обчислення певних об'єктів оподаткування доцільно розглянути щодо того, як він вплинув на порядок та механізм формування показників суміжних об'єктів оподаткування та податків.

Суміжними об'єктами оподаткування (податками) доцільно вважати такі, зміна яких відбувається під час здійснення однієї і тієї ж господарської операції і оцінка правомірності формування одного з об'єктів оподаткування впливає на оцінку іншого.

Крім того, в акті (довідці) перевірки доцільно сформувати висновок щодо обґрунтованості здійснених платником податків коригувань податкової звітності, а також наслідків такого коригування, у тому числі на суміжні об'єкти оподаткування.

г) зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов'язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та інші докази, що підтверджують наявність факту порушення, наприклад:

При наведенні фактів щодо укладених контрактів (договорів, угод, правочинів) рекомендовано висвітлити:

дату та номер контракту;

місце укладання;

осіб, які підписали контракт від імені всіх сторін, що є сторонами контракту, із зазначенням документів, що надавали особам відповідні повноваження;

відомості (за наявності таких фактів) щодо укладення контракту (за зовнішньоекономічними контрактами) із нерезидентом, який зареєстрований на територіях офшорних зон, територіях з пільговим режимом оподаткування, або на територіях держав (територій), визначених Кабінетом Міністрів України відповідно до статті 39 Кодексу;

предмет контракту (договору);

умови розрахунків, відвантаження та постачання товарів, наявність у контрактах умов щодо надання сертифікатів якості на товар, спеціальних дозволів тощо;

способи забезпечення виконання контракту та відповідальність за порушення контрактних умов;

відомості про умови постачання товарів згідно з ІНКОТЕРМС (за зовнішньоекономічними контрактами).

У випадку якщо факти, які викладаються в акті (довідці) перевірки, потребують наявності інформації про розрахунки, такі дані рекомендовано викласти в редакції, яка виключає будь-які можливості щодо неоднозначного розуміння обставин їх проведення та засобів здійснення платежу. При цьому, не доцільно визначення обставин розрахунків стислими фразами, наприклад, "розрахунки проведено в безготівковій формі", "розрахунки проведено у вексельній формі" тощо.

У випадку якщо характер розрахунків є безготівковим, доцільно визначати обставини розрахунків із зазначенням загальної суми проведених розрахунків, сум ПДВ та періоду, протягом якого проведено розрахунки.

Опис готівкових розрахунків рекомендовано здійснювати із зазначенням порядку проведення розрахунків (РРО, КОРО, каса), дат та обсягів проведення розрахунків та осіб, які виступили від імені суб'єкта, з яким здійснювались розрахунки.

У випадку якщо розрахунки проведено векселями, у матеріалах перевірки доцільно зазначати відповідні відомості, передбачені для опису операцій із цінними паперами.

При зазначені в акті (довідці) перевірки відомостей про наявність заборгованості по укладених контрактах (договорах) доцільно зазначити:

реквізити осіб, з якими виникла відповідна заборгованість;

реквізити та правову природу договорів, на підставі яких виникла відповідна заборгованість;

дату здійснення юридичних дій, внаслідок яких утворилась заборгованість, та договірну дату виконання відповідних зобов'язань, посилання на первинні документи, що підтверджують здійснення відповідних юридичних дій;

наявність або відсутність судових позовів або процедур позасудового врегулювання заборгованості (зокрема, заборгованості, яка на кінець періоду, що охоплено перевіркою, тривалий час перебуває на балансі без змін або збільшується);

аналіз матеріалів попередньої перевірки на предмет відомостей про заборгованість з певним контрагентом та співставлення їх із заборгованістю за даними бухгалтерського обліку на відповідну дату;

наявність або відсутність фактів простроченої заборгованості суб'єктів господарювання;

віднесення простроченої кредиторської заборгованості до складу доходу.

При зазначенні в акті (довідці) перевірки відомостей про наявність та рух основних фондів, товарів та запасів рекомендовано вказати інформацію, пов'язану з обліком основних фондів, товарів та запасів:

принципи бухгалтерського обліку (бухгалтерські рахунки, методи амортизації або вибуття) основних фондів, товарів та запасів, які застосовуються платником податків;

балансова вартість за даними бухгалтерського обліку;

достовірність формування складових первісної вартості, за якою придбані (створені) основні фонди обліковуються на балансі підприємства;

відомості про проведення протягом періоду, який підлягає перевірці, переоцінки основних засобів із визначенням підстав такої переоцінки, вартостей до і після проведення переоцінки та відомостей про незалежного оцінювача, який підтверджував ринкову вартість для цілей переоцінки;

правильність визначення строку корисного використання (експлуатації) об'єкта та дати початку (припинення) амортизації основних засобів і нематеріальних активів, передачі в господарське відання іншому суб'єкту господарювання;

правомірність застосування у податковому обліку мінімально допустимих строків амортизації основних засобів та інших необоротних активів, нематеріальних активів;

перевірка правильності формування податкових різниць, які виникають при нарахуванні амортизації.

У випадку якщо факти, що вказуються в акті (довідці) перевірки, пов'язані з рухом або зберіганням основних фондів, товарів та запасів, доцільно вказувати реквізити товарно-супровідних документів (карток складського обліку матеріалів), осіб, які здійснювали відповідне транспортування (переміщення), реквізити осіб, які здійснювали зберігання.

Рекомендовано також відобразити повноту використання платником податків виробничих потужностей, а також наявності не виробничих потужностей та наявність складських приміщень, використання/невикористання їх можливостей.

У випадку якщо факти порушень, що вказуються в акті (довідці) перевірки, стосуються відомостей про операції з цінними паперами рекомендовано, щоб інформація про них містила дані щодо:

виду цінних паперів та їх реквізитів (форми цінних паперів (документарна, бездокументарна), найменування емітента, його код ЄДРПОУ, дати видачі, номінальної вартості);

отримання (купівлі, погашення) цінних паперів (найменування суб'єкта господарювання, від якого отримано цінні папери, його коду за ЄДРПОУ; суми, за яку отримано (придбано) цінні папери, дати отримання (купівлі), форми розрахунків за отримані (придбані) цінні папери, а також щодо заборгованості перед продавцем, заборгованості емітента по цінних паперах, дати погашення;

передачі (продажу) цінних паперів (найменування суб'єкта господарювання, якому передані (продані) цінні папери, його код ЄДРПОУ, суми, за яку передано (продано) цінні папери, дати передачі (продажу), форми розрахунків, дати погашення);

заборгованість по цінних паперах станом на кінець періоду, що перевіряється;

отримання прибутку (збитків) від операцій з цінними паперами;

відомостей про ринок, на якому придбавалися та реалізовувалися цінні папери (біржовий/позабіржовий);

відомостей про включення цінних паперів до біржового реєстру однієї з бірж, що функціонують в Україні.

У випадку якщо законодавство про цінні папери передбачає реєстрацію умов випуску цінних паперів, в акті (довідці) перевірки доцільно зазначити відповідні умови випуску та відомості про реєстрацію такого випуску.

Якщо об'єктом купівлі або продажу є дольові цінні папери, в акті (довідці) перевірки рекомендовано зазначити інформацію про співставлення ціни придбання (продажу) цінних паперів та вартості частки у чистих активах емітента, яка відповідає придбаному пакету цінних паперів.

Якщо об'єктом купівлі або продажу є боргові цінні папери, в акті (довідці) перевірки рекомендовано зазначити інформацію про співставлення ціни придбання (продажу) цінних паперів та їх номіналу, збільшеному на суму нарахованих процентів або купонного доходу на дату придбання або продажу цінних паперів;

д) у разі необхідності зазначити перелік контрольних заходів, завдяки яким виявлено порушення (за результатами інвентаризації, проведеної зустрічної звірки відомостей, отриманих від особи, яка мала правові відносини з платником податків тощо);

є) вказати посадових осіб платника податків, що були відповідальними за правильність обчислення, своєчасність сплати податків і зборів (обов'язкових платежів) і додержання законів про оподаткування та іншого законодавства у періоді вчинення порушення (з урахуванням термінів перебування їх на займаній посаді) та чиї дії (або бездіяльність) призвели до порушень законодавства.

5.1.3. У разі виявлення фактів однотипних порушень та порушень, які повторюються, кожне виявлене однотипне порушення описується на двох чи трьох характерних прикладах, підводиться загальний підсумок виявлених порушень, а решта порушень групується у відповідний реєстр (який формується по кожному однотипному порушенню окремо).

5.1.4. У разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки необхідно зазначити перелік цих документів із зазначенням причин їх відсутності, вказати реквізити повідомлення надісланого платником податків контролюючому органу про втрату документів (у разі його надсилання), іншу наявну інформацію.

При цьому з метою забезпечення належної доказової бази доцільно наводити інформацію про вжиті під час перевірки заходи з метою отримання від платників податків документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для проведення перевірки, а також вживати заходи щодо документування фактів надання або ненадання документів (їх копій), інформації до перевірки.

Для цього рекомендується надавати платнику податків письмові запити щодо надання документів (копій документів), пояснень, довідок, інформації тощо, які необхідні для проведення перевірки (відповідно до пункту 3 розділу III Порядку № 727 ), про що обов'язково вказувати в акті (довідці) перевірки.

У таких запитах рекомендується зазначати:

дату складання запиту;

підставу для його надання (зокрема, підпункт 20.1.6 пункту 20.1 статті 20, пункт 85.2 статті 85 Кодексу (для документів) / підпункт 20.1.14 пункту 20.1 статті 20, пункти 85.4, 85.8 статті 85 Кодексу (для копій документів);

чіткий перелік документів (копій документів), які необхідно надати платнику податків;

чіткий термін надання документів (копій документів) (з урахуванням тривалості перевірки);

попередження платника податків про відповідальність за ненадання документів (копій документів) (стаття 121 глави 10 розділу II Кодексу), про передбачену пунктом 44.1 статті 44 глави 1 розділу II Кодексу заборону формування показників податкової звітності, не підтверджених даними первинних та інших документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, а також пунктом 44.6 статті 44 глави 1 розділу II Кодексу, відповідно до якого у разі, якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 статті 44 глави 1 розділу II Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності;

посаду, П. І. Б. посадової особи, що проводить перевірку.

Такі запити підписуються посадовими особами, що проводять перевірку. Слід звернути увагу, що нормами Порядку № 727 не передбачено складання такого запиту на бланку контролюючого органу, скріплення підпису посадової особи, що його склала, печаткою та реєстрацію у контролюючому органі.

Зразок запиту про надання документів (копій документів) наведено в додатку 2 до Методичних рекомендацій.

Такі запити доцільно вручати посадовим особам платника податків або його законним представникам під розписку із обов'язковою фіксацією дати та часу отримання запиту та особи, що його отримала.

У разі неможливості вручення таких запитів безпосередньо посадовим особам платника податків (керівнику платника податків або уповноваженій(им) ним особі(ам)) під підпис (відсутність таких осіб за місцезнаходженням платника податків, їх відмови отримати запит або розписатися у його отриманні, тощо), відповідно до Порядку № 727 вони можуть бути належним чином оформлені та підписані керівником контролюючого органу (його заступником або уповноваженою особою) та надіслані платнику податків у порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу.

При отриманні посадовими особами, що проводять перевірку, на їх запит від платника податків документів, про це робиться відповідний запис в акті (довідці) перевірки із відображенням реквізитів запиту та переліку цих документів (якщо документи надано із супровідним документом, вказуються також реквізити цього документа).

У разі ненадання у визначений у запиті строк (відмови від надання) або надання не в повному обсязі документів, пояснень, довідок, інформації тощо посадова особа контролюючого органу складає акт у довільній формі, що засвідчує такі факти, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи (керівника або уповноваженої ним особи) платника податків здійснювати від його імені юридичні дії (його законного представника), та переліку документів, які йому запропоновано подати, а також причин такої відмови стосовно кожного документа. Зазначений акт підписується посадовою особою контролюючого органу та керівником платника податків або уповноваженою ним особою. Інформація про складання такого акта та факт відмови керівника платника податків або уповноваженої ним особи від підписання зазначеного акта також відображається в акті (довідці) перевірки.

Якщо в подальшому платником податків відповідні документи не надано, в акті (довідки) перевірки вказується перелік таких документів та реквізити запиту на їх надання.

У разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням передбачених Кодексом (стаття 85) підстав для їх отримання, а також переліку цих документів.

У разі відмови посадових осіб платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій особі контролюючого органу доцільно скласти акт у довільній формі, що засвідчує факт такої відмови (із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії (його законного представника), та переліку документів, копії яких йому запропоновано подати). Факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки.

У разі повідомлення платником у встановлені терміни про втрату, пошкодження або дострокове знищення документів та у разі неможливості здійснення перевірок платникові може бути надано термін на відновлення втрачених первинних документів у порядку, встановленому пунктом 44.5 статті 44 Кодексу.

У разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки необхідно зазначити перелік цих документів, запити до платника щодо їх надання до перевірки.

У випадку, якщо платником податків взагалі не надано документів для проведення перевірки, складається акт у довільній формі, що фіксує такий факт. При цьому платнику податків надсилається (вручається) лист-роз'яснення щодо можливості застосування норми пункту 44.6 статті 44 Кодексу.

При цьому, слід враховувати норми пункту 38.11 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Кодексу та інших законодавчих актів щодо особливостей здійснення перевірок платників податків у зв'язку з проведенням антитерористичної операції на окремих територіях України.

5.1.5. З метою дотримання передбачених підпунктом 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Кодексу прав платника податків надавати пояснення з питань, що виникли у ході перевірки, необхідно забезпечити своєчасне інформування (можливо у письмовому вигляді) такого платника про виявлені порушення та питання, що виникають під час перевірок та щодо яких необхідно отримати пояснення або інформацію.

У зв'язку з цим, відповідно до пункту 4 розділу III Порядку № 727 , у разі надання посадовими особами платника податків або його законними представниками посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення (або їх копій), факти надання таких пояснень та їх короткий зміст необхідно відобразити в акті перевірки. При цьому письмові пояснення посадових осіб додаються до акта перевірки.

Факт відмови посадових осіб платника податків надати посадовим особам, що здійснюють перевірку, письмові пояснення щодо встановлених фактів порушень та (або) причин ненадання документів також відображається в акті.

5.2. Рекомендації щодо оформлення пункту 3.1 "Результати перевірки дотримання податкового законодавства" розділу III акта (довідки) перевірки

5.2.1. Рекомендації щодо оформлення підпункту 3.1.1 "Податок на прибуток" пункту 3.1 розділу III акта (довідки) перевірки

В акті (довідці) перевірки необхідно відобразити інформацію про обрану платником податків облікову політику у перевіреному періоді.

Доцільно отримати копію розпорядчого документа, який повинен бути доданий до акта (довідки) перевірки, визначити в акті (довідці) перевірки основні принципи, методи і процедури, які використовуються платником для ведення бухгалтерського обліку, складання та подання фінансової звітності.

Зокрема, рекомендується відобразити з урахуванням специфіки діяльності платника такі дані:

методи оцінки вибуття запасів;

порядок обліку і розподілу транспортних-заготівельних витрат, ведення окремого субрахунку обліку таких витрат;

методи амортизації основних засобів, інших необоротних матеріальних активів, нематеріальних активів;

методи обчислення резерву сумнівних боргів (у разі потреби - спосіб визначення коефіцієнта сумнівності);

перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг);

дата визначення придбаних в результаті систематичних операцій фінансових активів;

порядок визначення ступеня завершеності робіт за будівельним контрактом;

підходи до віднесення витрат, пов'язаних з поліпшенням об'єкта основних засобів, до первісної вартості або витрат звітного періоду інші відомості.

При цьому у ході перевірки складаються Реєстри кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування в Податковій декларації з податку на прибуток і Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід) (форма № 2), які складаються за відповідні звітні періоди, що підлягають перевірці, на підставі даних регістрів бухгалтерського обліку та фінансової звітності платника податків. Зазначені реєстри підписуються посадовими особами платника податків та посадовими особами контролюючого органу, що здійснювали перевірку, та додаються до акта перевірки.

Зразок реєстрів кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників фінансового результату до оподаткування в Податковій декларації з податку на прибуток і Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід) (форма № 2) наведено у додатку 6 до Зразка акта (довідки) перевірки.

Враховуючи специфіку ведення бухгалтерського обліку платником податків та його види діяльності, за необхідності за рішенням посадової особи, що здійснює (очолює) перевірку, наведені реєстри можуть складатись у іншій формі, проте така форма повинна передбачати відображення всієї інформації про показники бухгалтерського обліку, фінансової звітності тощо, яка є достатньою для здійснення висновку щодо повноти декларування зазначеним платником належних до сплати сум податку, правомірності формування від'ємного значення з ПДВ або від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток.

5.2.2. Рекомендації щодо оформлення результатів перевірки податку на прибуток за періоди до 01.01.2015.

У разі якщо перевіркою повноти декларування сум доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, не встановлено порушень, зазначається загальний обсяг задекларованих у податковій декларації з податку на прибуток підприємств (далі - Декларація) показників та здійснюється запис про не встановлення порушень.

У разі якщо перевіркою встановлено порушення, зазначається загальний обсяг задекларованих показників, загальний обсяг заниження (завищення) таких показників за період, що підлягав перевірці, а також у розрізі податкових періодів.

Зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум доходів, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, наводяться в табличній формі та додаються у додатку до акта перевірки. В таких зведених таблицях відображаються звітні періоди, типи поданих декларацій (основна, уточнююча) / розрахунків, показники за даними поданих декларацій /розрахунків і даними проведеної перевірки та встановлені відхилення. У разі якщо перевіряємий період починається не з початку звітного податкового року - в рядку 1 таблиці довідково наводяться показники попереднього звітного періоду в межах податкового року (при цьому якщо попередній звітний період був перевірений раніше, в гр. "Примітка" таблиці здійснюється відповідний запис).

В акті перевірки зазначається детальна інформація про проведену перевірку задекларованих показників доходів, з посиланням на документи, надані платником податків, та результатів такої перевірки, зокрема:

1) зазначається інформація щодо відображених показників в рядку 01 Декларацій "Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування" за період, що підлягав перевірці, із зазначенням суми таких показників. При цьому вказуються види діяльності платника податків (що здійснювались в істотних обсягах), перелік реалізованої в істотних обсягах продукції (товарів, робіт, послуг) тощо, які мали вплив на формування такого показника.

У розрізі податкових звітних періодів, за які проводилась перевірка, зазначається сума задекларованих та перевірених показників (із обов'язковим зазначенням суми таких перевірених показників).

У разі якщо за результатами проведеного відпрацювання відібраних до перевірки документів не встановлено невідповідності відображених у рядку 01 Декларацій "Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування" показників за період, що підлягав перевірці, їх фактичному значенню, здійснюється відповідний запис.

У разі якщо за результатами проведеного відпрацювання відібраних до перевірки документів встановлено невідповідність показників, відображених у рядку 01 Декларацій "Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування", їх фактичному значенню, зазначаються встановлені порушення (в разі необхідності згруповані за типами), загальна сума встановленого заниження (завищення) за період, що підлягав перевірці, та в розрізі податкових періодів.

2) зазначається інформація щодо відображених показників в рядках 02 Декларацій "Дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт, послуг)", у рядках 03 ІД Декларацій "Інші доходи" за період, що підлягав перевірці із зазначенням суми таких показників та перелік використаних при проведенні перевірки документів (договори (контракти), первинні документи, документи бухгалтерського обліку тощо), які в разі необхідності наводяться у згрупованому вигляді (але в обов'язковому порядку лише ті, що підлягали перевірці). У разі можливості в зазначених переліках вказується загальна кількість таких згрупованих документів та більш детально зазначається опис тих, що формують істотну частину задекларованого показника, містять найбільші ризики тощо.

Встановлені порушення описуються аналогічно підпункту 1 підпункту 5.2.2 цього розділу Методичних рекомендацій та з дотриманням рекомендацій щодо документування встановлених порушень, визначених пунктом 5.1 цього розділу Методичних рекомендацій.

Інформація щодо результатів перевірки показників зазначених у рядках 02.1-02.4 Декларації зазначається у разі їх декларування платником податків або у разі встановлення здійснення операцій, які підлягали декларуванню у зазначених рядках Декларації за наслідками перевірки.

У разі коли при проведенні перевірки задекларованих показників неможливо описати перевірені показники доходів у розрізі рядків декларацій у зв'язку із віднесенням платником податків певних показників доходів у розрізі рядків декларацій не за встановленою формою або з інших причин - допускається опис та визначення відхилень задекларованих та перевірених показників одночасно за кількома рядками декларацій.

У разі наявності у платника податків, який перевіряється, відокремлених підрозділів (які до 01.01.2015 консолідовано сплачували податок на прибуток), в акті (довідці), зазначаються зведені дані, надані платником податків для включення їх до Декларації, та встановлені у ході проведення перевірки суми доходів у розрізі податкових періодів та кожного такого підрозділу. При цьому в таблиці зазначаються суми наданих відокремленими підрозділами платнику податків показників за кожний звітний податковий період.

При оформленні інформаційних довідок щодо результатів перевірки відокремлених підрозділів, які не є юридичними особами (які до 01.01.2015 консолідовано сплачували податок на прибуток), обов'язково зазначаються дані податкового обліку, які надавались платнику податків для включення до Декларації, фактичні показники, встановлені при проведенні перевірки та зазначаються розбіжності.

При оформленні акта (довідки) перевірки платника податків в обов'язковому порядку необхідно врахувати результати проведених одночасно перевірок всіх відокремлених підрозділів, що не є юридичними особами, та вчинити про це запис в акті (довідці) перевірки.

При цьому в акті (довідці) перевірки зазначається дата, номер інформаційної довідки, назва контролюючого органу, що здійснював перевірку, назва відокремленого підрозділу, період, в якому встановлено розбіжності, та зміст порушення.

5.2.3. Рекомендації щодо оформлення підпункту 3.1.1.2 "Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування" пункту 3.1 розділу III акта (довідки) перевірки

Аналогічно підпункту 5.2.2 цього розділу Методичних рекомендацій зазначається інформація про проведену перевірку задекларованих показників у рядках Декларацій 04 "Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування", 05 "Витрати операційної діяльності", 06 "Інші витрати".

При цьому у разі виявлення фактів однотипних порушень та порушень, які повторюються, описується кожне виявлене однотипне порушення на двох чи трьох характерних прикладах, підбивається загальний підсумок виявлених порушень, а решта порушень групується у відповідний примірний реєстр (який формується по кожному однотипному порушенню окремо), що додається до акта перевірки та є його невід'ємним додатком.

Залежно від встановлених при проведенні перевірки порушень щодо відображення платником податків у деклараціях витрат можуть бути складені відповідні реєстри.

Наприклад, у разі встановлення трьох і більше порушень у частині віднесення витрат, що не пов'язані із здійсненням господарської діяльності, до складу витрат дані щодо таких порушень згруповуються у відповідний реєстр.

При цьому такі реєстри рекомендується складати у табличній формі, в яких, зокрема, зазначити перелік укладених договорів (контрактів), згідно з якими платник податків отримав товари (роботи, послуги), умови отримання та використання яких не пов'язані із здійсненням господарської діяльності платника податків.

Наприклад: Реєстр встановлених фактів віднесення витрат, що не пов'язані із здійсненням господарської діяльності, до складу витрат

У разі необхідності реєстр може бути доповнений додатковими даними та/або винесений в окремий додаток до акта перевірки.

5.2.4. Рекомендації щодо оформлення пункту 3.1.1.3 "Нарахована амортизація" пункту 3.1 розділу III акта (довідки) перевірки

Результати проведеної перевірки повноти нарахування амортизаційних відрахувань відображаються в акті (довідці) перевірки аналогічно підпунктам 5.2.2 та 5.2.3 цього розділу Методичних рекомендацій. При цьому у випадку якщо обставини, що відображаються в акті перевірки, пов'язані з обліком основних фондів або запасів, в акті перевірки мають бути вказані:

а) принципи бухгалтерського (бухгалтерські рахунки, методи амортизації або вибуття) відповідно до облікової політики платника податків та податкового обліку основних фондів та запасів;

б) балансова вартість за даними бухгалтерського обліку та вартість, яка згідно з правилами оподаткування впливає на визначення об'єктів оподаткування;

в) відомості про проведення протягом періоду, який підлягає перевірці, переоцінки основних засобів із визначенням підстав такої переоцінки, вартостей до і після переоцінки та відомостей про незалежного оцінювача, який підтверджував ринкову вартість для цілей переоцінки.

У випадку якщо обставини, що відображаються в акті перевірки, пов'язані з рухом або зберіганням основних фондів, в акті перевірки вказуються реквізити товарно-супровідних документів, особи, які здійснювали відповідне транспортування, реквізити осіб, які здійснювали зберігання.

У разі виявлення фактів порушень, які повторюються в різних податкових періодах, описується кожне виявлене порушення у розрізі окремого основного фонду, підбивається загальний підсумок виявлених порушень, а решта порушень групується у відповідний примірний реєстр із зазначенням даних платника, які відображені в додатку до Декларації, даних перевірки та встановлених відхилень. Реєстри виявлених порушень щодо здійснених платником податків операцій додається до акта перевірки.

5.2.5. Рекомендації щодо оформлення підпункту 3.1.1.4 "Висновок щодо повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток" пункту 3.1 розділу III акта (довідки) перевірки

Результати проведеної перевірки повноти декларування та своєчасності сплати податку на прибуток відображаються в акті перевірки аналогічно підпункту 5.2.2 Методичних рекомендацій.

Наводяться зведені дані щодо задекларованих та встановлених у ході проведення перевірки сум об'єкта оподаткування від усіх видів діяльності, податку на прибуток, інших показників та встановлених відхилень. Також зазначаються звітні періоди, типи поданих декларацій (основна, уточнююча) / розрахунок, дата подання до контролюючого органу та реєстраційний номер.

У разі встановлення заниження (завищення) сум об'єкта оподаткування, від усіх видів діяльності, податку на прибуток, інших показників внаслідок порушень, пов'язаних з обчисленням доходів (витрат, нарахованої амортизації), які знайшли відображення у підпунктах 3.1.1.1 - 3.1.1.3 Зразка акта (довідки) перевірки, з метою виключення повторного відображення змісту порушення у підпункті 3.1.1.4 Зразка акта (довідки) допускається посилання на відповідний розділ акта перевірки.

При встановленні порушень в обчисленні сум об'єкта оподаткування, від усіх видів діяльності, податку на прибутку, інших показників, що не пов'язані з визначенням доходу (витрат, нарахованої амортизації) та які не знайшли свого відображення у відповідних розділах акта перевірки, у підпункті 3.1.1.4 Зразка акта (довідки) перевірки наводиться зміст порушення, звітний період фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому порушення здійснено, первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському і податковому обліку та підтверджують наявність зазначених фактів, кореспонденція рахунків, посадові особи платника податків, що були відповідальними за правильність обчислення, своєчасність сплати податків і зборів (з урахуванням термінів перебування їх на займаній посаді).

У разі застосування платником податків податкових пільг та якщо перевіркою даного питання встановлено порушення їх застосування, в акті перевірки зазначається інформація про загальну суму неправомірно (необґрунтовано) використаних пільг з податку на прибуток за перевірений період та у розрізі податкових періодів.

При цьому також зазначається інформація щодо коду задекларованої пільги відповідно до Довідника пільг, статті нормативно-правових актів, якими дана пільга передбачена, зміст порушення та не виконані платником податків вимоги, передбачені конкретними пунктами та статтями нормативно-правових актів, посадові особи, відповідальні за допущені порушення.

5.2.6. Рекомендації щодо оформлення підпункту 3.1.1.5 "Дохід та фінансовий результат до оподаткування, визначені за правилами бухгалтерського обліку (за періоди після 01.01.2015)" пункту 3.1 розділу III акта (довідки) перевірки

В акті (довідці) перевірки обов'язково відображаються результати проведеної перевірки повноти декларування рядка 01 Декларації щодо задекларованих доходів від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначених за правилами бухгалтерського обліку), та, як наслідок, відображається питання дотримання платником податків обов'язку застосовувати коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Кодексу.

Зазначаються результати проведення перевірки щодо повноти декларування даних відображених у рядку 02 Декларацій "Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток) та визначених у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності" показників.

У разі якщо перевіркою встановлено порушення, результатами перевірки наводиться інформація про встановленні відхилення між даними Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) (форма № 2).

Результати проведеної перевірки повноти декларування показників відображаються в акті перевірки аналогічно підпункту 5.2.2 Методичних рекомендацій.

У разі якщо платник податків застосовує або повинен застосовувати коригування фінансового результату на податкові різниці, визначені розділом III Кодексу, то наводиться інформація про їх вплив (збільшують або зменшують фінансовий результат до оподаткування) структуру відповідно до додатка РІ до Декларації, суми та питому вагу у загальному обсязі, у розрізі розділів:

різниці, які виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів (розділ 1 додатка РІ до Декларації);

різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень) (розділ 2 додатка РІ до Декларації );

різниці, які виникають при здійсненні фінансових операцій (розділ 3 додатка РІ до Декларації);

інші різниці (страхові резерви страховиків, різниці щодо операцій з продажу або іншого відчуження цінних паперів, зворотне та пропорційне коригування витрат з метою трансфертного ціноутворення, різниці, передбачені для коригування податкових наслідків операцій, які розпочаті до 01.01.2015 (розділ 4 додатка РІ до Декларації).

Крім того, відображається питання повноти та правомірності інших обов'язкових коригувань, передбачених Кодексом.

Зведені дані щодо задекларованих платником податків та встановлених у ході проведення перевірки сум різниць, які виникають відповідно до Кодексу, наводяться в табличній формі в додатку до акта перевірки із відображенням задекларованих показників, результатів перевірки та встановлених відхилень (зразок наведено в додатку 11 до Зразка акта (довідки) перевірки).

Склад відображених показників та встановлені порушення описуються аналогічно підпункту 5.2.2 цього розділу Методичних рекомендацій.

При оформленні актів (довідок) перевірок платників податків, що мають відокремлені підрозділи, також зазначаються дані, які надавались платнику податків для включення до Декларації, фактичні показники, встановлені при проведенні перевірки та зазначаються розбіжності відповідно до інформаційних довідок щодо результатів перевірки відокремлених підрозділів, які не є юридичними особами.

5.2.7. Рекомендації щодо оформлення підпункту 3.1.1.7 "Оподаткування доходів нерезидентів" пункту 3.1 розділу III акта (довідки) перевірки

При здійсненні перевірок платників податків, які протягом періоду, що перевірявся, здійснювали виплати доходів нерезидентам джерелом походження з України, додатково вказуються такі дані:

контракт та його умови;

вид та сума виплаченого доходу (окремо по кожному платіжному дорученню);

інші документи, які є підставою для здійснення виплат доходів нерезидентам;

інформація про сплачений в Україні податок з доходів нерезидентів;

підстави для застосування ставок оподаткування або звільнення від оподаткування в Україні (зазначається інформація про норми міжнародних договорів (конвенцій), наявність підтверджуючих документів компетентних органів країн, де зареєстровані нерезиденти.

Вказана інформація відображається за видами виплачених доходів нерезидентам.

5.3. Рекомендації щодо оформлення підпунктів 3.1.2 "Податок на додану вартість" та 3.1.3 "Акцизний податок" пункту 3.1 розділу III акта (довідки) перевірки

Результати проведеної перевірки повноти декларування і своєчасності сплати податків, зборів відображаються в акті (довідці) перевірки аналогічно підпункту 5.2.2 цього розділу Методичних рекомендацій.

При цьому зазначаються додаткові дані з таких питань.

У разі якщо при проведенні перевірки повноти декларування сум податку на додану вартість (достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість) опрацьовуються відхилення між сумами податкових зобов'язань та/або податкового кредиту по податку на додану вартість платника податків та його контрагентів, встановлених програмним продуктом "Система автоматизованого співставлення податкових зобов'язань і податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДФС" (далі - Система розбіжностей). Результати такого опрацювання в обов'язковому порядку зазначаються в додатку до акта перевірки, який додається до першого примірника акта (довідки) перевірки, в розрізі податкових періодів та контрагентів (зразок форми наведено у додатку 14 до Зразка акта (довідки) перевірки).

При цьому результати опрацювання виявлених у Системі розбіжностей повинні узгоджуватись із відповідними розділами акта перевірки та висновками перевірки. Наприклад, якщо при проведенні опрацювання виявлених у Системі розбіжностей встановлено заниження платника податків задекларованого податкового зобов'язання по певному контрагенту за певний звітний період, то й у відповідному(их) розділі(ах) акта перевірки має бути відображено опис встановленого порушення податкового законодавства.

Якщо у періоді, за який проводилась планова виїзна перевірка платника податків, в Податковій декларації з податку на додану вартість (далі - декларація з ПДВ) за останній перевірений податковий період у рядку 21 "Сума від'ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19.1 + рядок 20.3 декларації) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду)" відображена сума від'ємного значення, то у додаток до акта перевірки виноситься інформація про перевірку показників додатка 2 до такої декларації з ПДВ "Довідки про суми від'ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)" (зразок наведено у додатку 15 до Зразка акта (довідки) перевірки).

У разі якщо при проведенні перевірки повноти декларування сум податку на додану вартість, від'ємного значення сум податку на додану вартість (достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування податку на додану вартість) щодо визначення податкового кредиту по виготовлених та/або придбаних товарах (послугах), які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, у акті перевірки доцільно наводити відповідний розрахунок сум податку. У разі необхідності зазначений розрахунок може бути винесено у додаток до акта перевірки.

При здійсненні перевірок платників податків - сільськогосподарських підприємств, які протягом періоду, що перевірявся, застосовували спеціальні податкові режими, додатково зазначаються наявність права на застосування спеціального режиму оподаткування (визначається питома вага постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих основних фондах, а також на давальницьких умовах, у вартості всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.

Також рекомендується зазначити наявність документів про право власності та/або право користування земельними ділянками, договорів оренди.

При встановлені випадків здійснення платником податків господарських операцій з постачання товарів/послуг, які не були включені до бази оподаткування податком на додану вартість у відповідному звітному (податковому) періоді, доцільно дослідити питання складання податкової(их) накладної(их) та її(їх) реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлені Кодексом терміни.

Також у передбачених Кодексом випадках зазначається інформація щодо виявлення помилок при зазначенні обов'язкових реквізитів податкових накладних або виявлення операцій, по яких не складені та/або не зареєстровані в Єдиному реєстрі податкові накладні.

Аналогічно у разі встановлення здійснення платником податків господарських операцій з реалізації пального доцільно дослідити питання складання акцизної(их) накладної(их) та її(їх) реєстрацію в Єдиному реєстрі акцизних накладних у встановлені Кодексом терміни.

Факти порушення термінів реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, необхідності виправлення помилок та акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних відображаються в акті лише у разі встановлення таких порушень такою документальною перевіркою та за умови відсутності притягнення до відповідальності платника податків за наслідками камерального контролю.

5.4. Рекомендації щодо оформлення пункту 3.2 "Дотримання платником податків вимог податкового законодавства щодо подання (своєчасності подання) звіту про контрольовані операції (далі - КО), повноти включення в звіт всіх КО" розділу III акта (довідки) перевірки

1. Відомості про результати перевірки зазначеного питання в акті (довідці) перевірки відображаються у розрізі звітних періодів (у межах періоду, що перевірявся) та складається з таких частин:

загальна інформація про подання/неподання звіту про КО;

результати дослідження питання своєчасності подання звіту про КО;

результати дослідження питання повноти декларування КО у звіті (якщо звіт про КО платником подано) або питання проведення платником податків господарських операцій, які підпадають під критерії контрольованих (якщо звіт про КО платником не подано);

опис виявлених господарських операцій, які підпадають під критерії контрольованих.

У загальній інформації про подання/неподання звіту про КО наводяться загальні відомості стосовно поданих звітів про КО, в тому числі уточнюючих (з посиланням на дату та номер звіту про КО, поданого до ДФС, кількість додатків до звіту про КО із відображенням загальної суми КО). Якщо звіт про КО не подавався, відображається інформація про це.

Зазначаються відомості у розрізі контрагентів КО (у табличній формі): номер додатка до звіту про КО, найменування, код, країна реєстрації контрагента, загальна сума КО у гривнях. При цьому наводяться дані про вид звіту, в якому відображена відповідна інформація (звітний, звітний новий, уточнюючий).

При оформленні результатів дослідження питання своєчасності подання звіту про КО наводяться посилання на норми Кодексу, що встановлювали строки подання звіту про КО для відповідного звітного періоду.

З урахуванням фактичного строку подання платником податків звіту про КО у відповідному звітному періоді наводиться висновок про своєчасне подання звіту, відповідно до вимог Кодексу, або несвоєчасне подання звіту.

При оформленні результатів дослідження питання повноти декларування КО у звіті (якщо звіт про КО платником подано)/ питання проведення платником податків господарських операцій, які підпадають під критерії контрольованих (якщо звіт про КО платником не подано) наводиться вичерпний перелік документів, які були перевірені контролюючим органом, зокрема: