Методичні рекомендації щодо порядку проведення перевірок з питань дотримання суб'єктами господарювання касової дисципліни, повноти оприбуткування виручки від реалізації товарів (послуг) розроблено відповідно до статті 8 Закону України від 4 грудня 1990 року N 509-XII "Про державну податкову службу в Україні" для застосування посадовими (службовими) особами органів державної податкової служби України при здійсненні контролю за дотриманням ними встановленого порядку ведення операцій з готівкою у національній валюті, порядку проведення розрахунків, повноти оприбуткування виручки від реалізації товарів, а також попередження фактів ухилення від виконання зобов'язань перед бюджетами і державними цільовими фондами.

<...>

Програма перевірки має містити детальний перелік процедур та перелік об'єктів перевірки за напрямами і може включати такі питання:

3.1. Дотримання суб'єктом господарювання порядку ведення касової книги і касових документів та порядку їх оформлення, аналіз інвентаризації каси:

- перевірка наявності у підприємства касової книги, а також відповідність її оформлення вимогам законодавства України;

- правильність ведення касової книги, оформлення в ній касових операцій із приймання та видачі готівкових коштів (у тому числі за строками);

- відповідність вказаних у касовій книзі сум прийнятої до каси або виданої з неї готівки даним прибуткових і видаткових касових ордерів;

- правильність заповнення всіх реквізитів прибуткових і видаткових касових ордерів та видаткових відомостей (проставлення потрібних дат, номерів, сум, зазначення підстав для їх виписки, наявність підписів службових осіб і одержувачів коштів, відбитків печаток та штампів, підписів про отримання готівки, правильність оформлення депонованих сум тощо);

- встановлення наявності у підприємства журналу реєстрації прибуткових і видаткових касових документів та книги обліку прийнятих та виданих касиром грошей і правильність їх ведення;

- правильність відображення в касових документах номерів кореспондуючих рахунків, відповідність між кореспонденцією рахунків, унесених до касової книги та зазначених у касових ордерах, наявність потрібних виправдних документів, що додаються до касових ордерів (заяви, накладні, рахунки, довідки тощо);

- аналіз актів інвентаризації каси підприємства.

3.2. Оприбуткування надходжень готівки до каси:

- аналіз загального стану надходжень готівки з кас банку до кас підприємства на підставі банківських виписок за поточними рахунками;

- звірення банківських виписок (за сумами коштів, одержаних з банку, і датами) та перевірка відповідності записів у касовій книзі даним прибуткових касових ордерів, у разі потреби можуть також порівнюватися дані корінців грошових чеків із виписками банку;

- встановлення повноти та своєчасності оприбуткування в касах готівкових надходжень, одержаних підприємством (за реалізовану продукцію, продані товари, виконані роботи, надані послуги тощо);

- порядок оприбуткування готівки в касах під час розрахунків із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій (розрахункових книжок) (далі - РРО, РК), відповідно до пункту 2.6 Положення N 637;

- визначення доцільності проведення відповідних зустрічних документальних перевірок, що здійснюються безпосередньо у підприємств-покупців (замовників), які сплатили готівкові кошти, шляхом залучення відповідних первинних документів та взаємного звіряння касових документів отримувачів готівки з даними покупців.

3.3. Дотримання встановленого ліміту залишку готівки в касі:

- перевірка дотримання підприємством ліміту каси;

- визначення наявності самостійно встановленого ліміту каси та відповідність його розрахунку вимогам Положення N 637;

- встановлення за наказами, розпорядженнями чи іншими розпорядчими документами суми самостійно доведених підприємством (юридичною особою) лімітів кас своїм відокремленим підрозділам;

- під час здійснення перевірок підприємств у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг звертається увага на обов'язковість забезпечення постійної наявності в касах підприємств, що перевіряються, розмінної монети.

3.4. Одержання підприємством значних сум готівки:

- аналіз згідно із банківськими документами всіх випадків одержання суб'єктом господарювання значних сум готівкових коштів;

- аналіз обсягів готівки, періодичність та структура її видачі, динаміка порівняно з попередніми періодами, проведення операцій, що не є економічно виправданими або суперечать законодавству України (які не відповідають характеру його діяльності; перекази значних сум готівки на рахунки фізичних осіб; надходження і вилучення з рахунків готівки в сумах, що перевищують звичайний грошовий обіг цього підприємства (підприємця));

- аналіз унесення на рахунки готівки з подальшим переказуванням її в стислі строки іншому підприємству; систематичне або повне зняття значних сум готівки в день її надходження на рахунок тощо.

3.5. Дотримання порядку витрачання готівки з виручки:

- перевірка витрачання суб'єктом господарювання готівки з виручки на виплати, пов'язані з оплатою праці тощо.

3.6. Дотримання порядку видачі готівки під звіт та її використання:

- використання коштів для вирішення господарських питань;

- дотримання підзвітними особами встановлених термінів складання та подання до бухгалтерії відповідних звітів, своєчасність повернення до каси залишку невикористаних коштів (одночасно з відповідним звітом), наявність оригіналів підтвердних документів, їх погашення тощо;

- визначення випадків подання підзвітними особами звітів про використання коштів із порушенням установлених термінів;

- встановлення випадків порушення строків та умов видачі готівки під звіт, які визначаються законодавством України, зокрема пунктом 2.11 Положення N 637;

- перевірка правильності оформлення видачі готівки під звіт як на відрядження, так і на інші потреби, встановлення достовірності підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів;

- перевірка питань щодо повного і своєчасного звітування підзвітних осіб у разі використання під час відрядження значних сум підзвітних коштів для вирішення господарських потреб;

- встановлення наявності розпорядчих документів (наказу, розпорядження) на службові відрядження, правильність ведення записів у журналі реєстрації посвідчень на відрядження, дотримання граничної тривалості службового відрядження, наявність відміток у посвідченні про відрядження, своєчасність звітування за витрачені під час відрядження кошти, правильність відшкодування витрат працівникам тощо;

- подання звіту про використання коштів до бухгалтерії в установлені строки без одночасного повернення до каси невикористаних підзвітних сум.

3.7. Дотримання граничних обмежень на здійснення готівкових розрахунків:

- проведення аналізу записів у касовій книзі, книзі обліку придбаних товарів (виконаних робіт, наданих послуг), даних касових ордерів, звітів підзвітних осіб та інших підтвердних документів;

- встановлення порушень обмеження на здійснення готівкових розрахунків, порівняння фактичних витрат готівки платників готівкових коштів за придбані товари (виконані роботи, надані послуги) за конкретним розрахунком, що підтверджено відповідними обґрунтувальними документами;

- у разі потреби здійснити зустрічні перевірки суб'єктів господарювання з порівнянням даних (за сумами і строками) відповідних касових документів платників і одержувачів готівкових коштів.

3.8. Інші порушення встановленого порядку ведення касових операцій.

Враховуючи специфіку видів діяльності суб'єктів господарювання, до рекомендованого плану перевірки можуть вноситись додаткові питання перевірки.

4.1. Перевірка дотримання суб'єктом господарювання порядку ведення касової книги і касових документів та порядку їх оформлення

Під час перевірок з'ясовується наявність у підприємства касової книги, а також відповідність її оформлення вимогам законодавства. У ході перевірок порядку ведення касової книги необхідно впевнитися, що підприємство має тільки одну касову книгу, яка має бути пронумерована, прошнурована й опечатана сургучною або мастиковою печаткою. Кількість аркушів у касовій книзі повинна бути засвідчена підписами керівника і головного бухгалтера. Підчистки та невмотивовані виправлення в касовій книзі забороняються.

Крім того, перевіряється правильність ведення касової книги, оформлення в ній касових операцій із приймання і видачі готівкових коштів (у тому числі за строками), відповідність зазначених у ній сум про прийняту до каси або видану з каси готівку даним прибуткових і видаткових касових ордерів (типові форми відповідно N КО-1 і КО-2 ), якість і своєчасність записів касира згідно із зазначеними в касовій книзі касовими документами, наявність підпису бухгалтера, який перевірив записи за кількістю отриманих ним касових ордерів, правильність підрахунку фактичних залишків готівки в касі на кінець дня тощо.

При цьому записи в касовій книзі форми N КО-4 здійснюються у двох примірниках (через копіювальний папір) чорнилом темного кольору чорнильною або кульковою ручкою. Перші примірники, що є невідривною частиною аркуша касової книги - "Вкладні аркуші касової книги", залишаються в касовій книзі. Другі примірники, що є відривною частиною аркуша касової книги - "Звіт касира", є документом, за яким касири звітують про рух грошей у касі. Перші та другі примірники мають однакові номери.

Наприкінці робочого дня касир підсумовує операції за день, виводить залишок готівки в касі на початок наступного дня і передає до бухгалтерії звіт касира з прибутковими та видатковими касовими ордерами під підпис у касовій книзі (п. 4.3 Положення N 637). Готівка, видана за видатковими відомостями на виплати, пов'язані з оплатою праці, відображається в касовій книзі після закінчення термінів цих виплат (п. 2.10 Положення N 637), а закриття зазначених документів та виписування відповідних видаткових касових ордерів на депоновані суми здійснюються в порядку, визначеному пунктом 3.9 Положення N 637.

У пункті 1.2 Положення N 637 зазначено, що відокремлені підрозділи - це філії, представництва, відділення та інші структурні підрозділи, що наділяються частиною майна господарських організацій, здійснюючи щодо цього майна право оперативного використання чи інше речове право, передбачене законодавством України. Ці структурні підрозділи можуть мати касу.

Відповідно до пункту 1.2 Положення N 637 каса - приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків, а також приймання, видачі, зберігання готівкових коштів, інших цінностей, касових. При цьому, окреме приміщення для роботи касира мати не обов'язково.

Пунктом 4.2 Положення N 637 визначено, що керівники мають забезпечити належне облаштування каси та надійне зберігання готівкових коштів у ній.

Кожне підприємство (юридична особа), що має касу, веде одну касову книгу для обліку операцій з готівкою в національній валюті (без урахування кас відокремлених підрозділів). Відокремлені підрозділи підприємств, що ведуть операції з приймання готівки за продану продукцію (товари, роботи, послуги) з оформленням їх прибутковим касовим ордером, а також із видачі готівки на виплати, пов'язані з оплатою праці, виробничі (господарські) потреби, інші операції з оформленням їх видатковими касовими ордерами та відомостями, ведуть касову книгу, що видається та оформляється підприємством.

Отже, Положенням N 637 передбачено два різновиди касових книг - "головна" касова книга підприємства і касові книги відокремлених підрозділів, які ведуться за типовою формою N КО-4, затвердженою наказом N 51 (наказ Мінстату України від 15.02.96 р. N 51 "Про затвердження типових форм первинного обліку касових операцій"). "Головна" касова книга може бути лише одна, касових книг підрозділів може бути декілька, але видаються та оформляються вони централізовано. Аркуші касової книги має бути пронумеровано, прошнуровано та скріплено відбитком печатки підприємства (юридичної особи). Кількість аркушів у касовій книзі підтверджується підписами керівника та головного бухгалтера підприємства (юридичної особи).

Разом з тим відокремлені підрозділи підприємств, які відповідно до Закону N 265/95-ВР (Закон України від 06.07.95 р. N 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг") здійснюють розрахунки із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок та веденням книг обліку розрахункових операцій, але не проводять операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами, касової книги не ведуть (абзац четвертий підпункту 4.2 Положення N 637).

Під час перевірки визначається правильність заповнення всіх реквізитів прибуткових і видаткових касових ордерів та платіжних (розрахунково-платіжних) відомостей. Неприпустимими є виправлення, закреслювання тощо, також перевіряється зазначення відповідних дат, номерів сум, підстав для їх виписки, наявність підписів службових осіб і одержувачів коштів, печаток, штампів, підписів про отримання готівки, правильність оформлення депонованих сум тощо. За окремими платіжними (розрахунково-платіжними) відомостями можуть вибірково перераховуватися суми виплаченої готівки.

Прибуткові касові ордери і квитанції до них, а також видаткові касові ордери мають бути заповнені таким чином, щоб забезпечувалося збереження цих записів протягом терміну зберігання документів. Необхідно перевірити використання бланків прибуткових касових ордерів, їх облік та зберігання.

Установлюється наявність у підприємства журналу реєстрації прибуткових і видаткових касових ордерів та книги обліку прийнятих та виданих касиром грошей (типові форми відповідно N КО-3 і КО-5) і правильність їх ведення, а також правильність відображення в касових документах номерів кореспондуючих рахунків, відповідність між кореспонденцією рахунків, внесених до касової книги та проставлених у касових ордерах, наявність потрібних виправдувальних документів, що додаються до касових ордерів (заяви, накладні, рахунки, довідки тощо), і відміток про їх погашення. У касових документах перевіряється достовірність підписів одержувачів коштів.

Касовий ордер оформляється бухгалтером, а не касиром (п. 3.10 Положення N 637), чорнилом темного кольору чорнильною чи кульковою ручкою, за допомогою друкарських машинок, комп'ютерних засобів чи іншими способами для належного збереження записів протягом установленого для зберігання документів терміну (три роки). Виправлення в касових ордерах забороняються.

Крім того, касовий ордер до передачі до каси реєструється бухгалтером у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів (п. 3.11 Положення N 637). Виняток зроблено для видаткових касових ордерів, оформлених на підставі видаткових відомостей на виплати, пов'язані з оплатою праці, вони реєструються в журналі після здійснення цих виплат. Згідно з наказом N 51 можна використовувати дві форми журналів. Журнали за формою N КО-3 ведуться для прибуткових і видаткових касових ордерів окремо, журнал за формою N КО-3а можна використовувати тільки один для реєстрації в ньому як прибуткових, так і видаткових касових ордерів.

Видача касових ордерів і видаткових відомостей на руки особам, які вносять чи одержують готівку, забороняється (п. 3.10 Положення N 637). Оформивши касовий ордер, бухгалтер несе його на підпис до керівництва.

Прибутковий касовий ордер підписується головним бухгалтером чи особою, уповноваженою керівником підприємства. Про приймання підприємствами готівки до каси за прибутковими касовими ордерами видається завірена відбитком печатки цього підприємства квитанція (що є відривною частиною прибуткового касового ордера) за підписами головного бухгалтера чи працівника підприємства, уповноваженого на це керівником (п. 3.3 Положення N 637). Отже, відбитком печатки завіряється відривна частина прибуткового касового ордера.

Видатковий касовий ордер підписують керівник і головний бухгалтер або працівник підприємства, уповноважений на це керівником (п. 3.4 Положення N 637). Відбиток печатки на видатковому касовому ордері не ставиться. До видаткових ордерів можуть додаватися заява на видачу готівки, розрахунки тощо. Якщо на доданих до видаткових касових ордерів документах, заявах, рахунках тощо є дозвільний напис керівника підприємства, його підпис на видаткових касових ордерах необов'язковий.

Згідно з п. 3.12 Положення N 637 касові ордери або видаткові відомості відразу ж після отримання чи видачі за ними готівки підписуються касиром, а на доданих до них документах ставиться відбиток штампа або напис "Оплачено" із зазначенням дати (число, місяць, рік). Приймання та видача готівки за касовими ордерами можуть здійснюватися лише в день їх складання (п. 3.10 Положення N 637).

Разом з тим, при перевірці правильності заповнення касових документів та організації порядку ведення касових операцій слід врахувати роз'яснення, надані листом Національного банку України від 09.07.2008 р. N 11- 111/2779-9370 "Роз'яснення стосовно застосування типових форм первинного обліку касових операцій".

На сьогодні Державний комітет статистики України, який є правонаступником Міністерства статистики України, видав наказ від 09.06.2008 р. N 186 "Про визнання таким, що втратив чинність, наказ Міністерства статистики України від 15.02.96 р. N 51 "Про затвердження типових форм первинного обліку касових операцій".

Водночас Національний банк України, керуючись вимогами статей 33 та 40 Закону N 679-XIV (Закон України від 20.05.99 р. N 679-XIV "Про Національний банк України"), зазначає, що до нормативно-правового врегулювання вказаного питання підприємства мають застосовувати норми Положення N 637 та Інструкції, а для первинного обліку касових операцій форми документів, передбачені цими нормативно-правовими актами.

4.2. Аналіз актів інвентаризації каси підприємства

Інвентаризація каси суб'єктами господарювання проводиться з метою контролю за схоронністю коштів та виявлення надлишків і нестач грошових коштів у касі підприємства.

Строки проведення інвентаризації встановлюються керівником суб'єкта господарювання. Як правило, інвентаризація каси проводиться планово 1 раз на квартал та позапланово - у випадках порушення фінансової дисципліни касиром і при заміні касира.

Основними завданнями інвентаризації каси, зокрема, є:

- виявлення фактичної наявності коштів;

- установлення лишку або нестачі коштів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;

- перевірка дотримання умов та порядку збереження грошових коштів.

4.3. Перевірка додержання підприємством порядку оприбуткування надходжень готівки до каси

Повнота та своєчасність оприбуткування готівкових коштів у касу, отриманих з рахунків підприємства в банку, встановлюються шляхом зустрічної та взаємної перевірки даних виписок банка з розрахункових рахунків підприємства, корінців чекових книжок, прибуткових касових ордерів та записів у касовій книзі. При вивченні грошових операцій посадовій особі необхідно запросити із відповідного відділення банку інформацію про видані чекові книжки за період, який перевіряється. Для визначення, що отримані із банківських рахунків грошові кошти оприбутковані своєчасно і повністю, необхідно перевірити записи в журналі-ордері N 1 і касовій книзі з сумами на корінцях чекових книжок і у виписках банків. Чекові книжки, корінці використаних чеків, а також невикористані чеки повинні зберігатися у головного бухгалтера.

Під час перевірки повного і своєчасного оприбуткування коштів, що надійшли до каси підприємства від здійснення господарської діяльності, записи в касовій книзі звіряються за сумами та строками з даними відповідних прибуткових касових ордерів (із залученням у разі потреби таких виправдувальних документів, як товарних і касових чеків, розрахункових квитанцій, квитанцій до прибуткових касових ордерів, рахунків-фактур, товарно-транспортних і податкових накладних тощо).

Для поглибленої перевірки повного оприбуткування в касі готівкових коштів, одержаних з різних джерел, можуть аналізуватися також обороти за відомістю журналу-ордера N 1 за дебетом субрахунку 301 "Каса в національній валюті" порівняно з оборотами за кредитом кожного кореспондуючого рахунку/субрахунку (311 "Поточні рахунки в національній валюті", 37 "Розрахунки з різними дебіторами", 63 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками", 661 "Розрахунки за заробітною платою", 662 "Розрахунки з депонентами", 681 "Розрахунки за авансами одержаними" та інших рахунків) з подальшим порівнянням їх із записами в касовій книзі та даними документів, які підтверджують фактичне одержання підприємством певних сум готівки у відповідні строки.

Перевірці підлягають операції з оприбуткування виручки від реалізації продукції і надані послуги робітникам підприємства за готівку, так як щодо цих операцій частіше всього зустрічаються зловживання, пов'язані з повним чи частковим не-оприбуткуванням готівкових коштів у касу.

У випадку розходжень слід провести перевірку операцій по суті і встановити причини відхилень. При наявності заборгованості робітників чи інших осіб, наприклад за куплені товарно-матеріальні цінності, необхідно перевірити реальність виникнення такої заборгованості.

Крім зазначених методів перевірки, для контролю за повним і своєчасним оприбуткуванням готівки конкретним підприємством посадова особа може застосовувати відповідні зустрічні перевірки, що здійснюються безпосередньо на підприємствах-покупцях (замовниках), які сплатили готівкові кошти, шляхом залучення відповідних первинних документів та взаємного звіряння касових документів отримувачів готівки з даними покупців.

За наявності в касі підприємства готівки, не підтвердженої прибутковими касовими ордерами, вона вважається неоприбуткованою в касі.

Під час перевірки питань оприбуткування готівки в касі слід врахувати, що у разі проведення готівкових розрахунків відповідно до Закону N 265 із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій або використанням розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (даних розрахункових книжок).

Відповідно до пункту 2.6 Положення N 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та у повній сумі оприбутковуватися.

Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять розрахунки з оформленням їх касовими ордерами" і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 Положення N 637, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням реєстратора розрахункових операцій або розрахункової книжки оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків реєстратора розрахункових операцій (даних розрахункових книжок).

Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у касових (розрахункових) документах.

Згідно з пунктом 4.1 Положення N 637 для забезпечення здійснення розрахунків готівкою підприємства повинні мати касу (приміщення або місце здійснення готівкових розрахунків), а всі надходження і видачу готівки в національній валюті відображати у касовій книзі (пункт 4.2 Положення N 637).

Таким чином, оприбуткуванням готівки в касі підприємства, яке проводить готівкові розрахунки із застосуванням РРО (РК), є здійснення обліку такої готівки у книзі обліку розрахункових операцій (на підставі фіскальних звітних чеків РРО або даних РК) та відображення надходження цієї готівки у касовій книзі підприємства.

Щодо питання правомірності використання суб'єктом господарювання готівкових коштів, вилучених зі скриньки РРО операцією "службова видача", на господарські потреби або переміщення готівки з касової скриньки (місця проведення розрахунків) до іншого місця зберігання (без їх використання на господарські потреби) без оприбуткування таких готівкових коштів у книзі обліку розрахункових операцій слід зазначити таке.

Пунктом 2.9 Положення N 637 передбачено можливість використання підприємством готівкової виручки (готівки) для забезпечення потреб, що виникають у процесі їх функціонування (у тому числі на господарські потреби). Готівка, що надходить через РРО протягом дня, також може бути використана підприємством на господарські потреби. Вилучення таких готівкових коштів зі скриньки РРО відповідно до пункту 4.5 наказу N 614 (наказ ДПАУ від 01.12.2000 р. N 614 "Про затвердження нормативно-правових актів до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг") може бути здійснено операцією "службова видача", яка застосовується для реєстрації через РРО видачі готівки, не пов'язаної з розрахунковими операціями з покупцями. На суму готівки (вилученої із скриньки РРО операцією "службова видача"), яку буде використано підприємством на господарські потреби, має бути виписаний видатковий касовий ордер (з реєстрацією його в Журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів) та зроблено відповідний запис у касовій книзі підприємства.

Усі надходження і видачу готівки підприємства відображають у касовій книзі, записи в якій здійснюються касиром на підставі касових ордерів (п. 4.2 та 4.3 Положення N 637).

Разом з тим відокремлені підрозділи підприємств, які здійснюють готівкові розрахунки із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та веденням книги обліку розрахункових операцій, але не проводять операцій з приймання (видачі) готівки за касовими ордерами касової книги не ведуть (абзац 4 п. 4.2 Положення N 637).